Skip to Content
vergiresim

EY Vergi Rehberi 2023

2. Gelir vergisi

2.1 Verginin konusu

Gerçek kişilerin gelirleri, gelir vergisine tabidir. Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde vergiye tabi gelirin tanımı yapılırken, 2. maddesinde ise vergiye tabi gelir unsurları sayılmıştır. Buna göre gerçek kişilerin, Kanun’un 2. maddesinde sayılan gelir kaynaklarından elde ettikleri gelirler, gelir vergisine tabidir. Daha açık bir ifade ile vergiye tabi gelir, gerçek kişilerin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.

2.2 Gelirin unsurları

Gelir vergisine tabi gelir unsurları aşağıda sayıldığı gibidir:

  1. Ticari kazançlar
  2. Zirai kazançlar
  3. Ücretler
  4. Serbest meslek kazançları
  5. Gayrimenkul sermaye iratları
  6. Menkul sermaye iratları
  7. Diğer kazanç ve iratlar

2.3 Mükellefiyet türleri

Gelir vergisi uygulamasında mükellefler, tam mükellef ve dar mükellef olarak iki genel kategoriye ayrılmıştır.

2.3.1 Tam mükellefler

Türkiye’de yerleşmiş olan veya yerleşmiş sayılan kişiler Gelir Vergisi Kanunu açısından “tam mükellef” kabul edilmektedir. Bu kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler.

  • İkametgahı Türkiye’de bulunanlar ve
  • Bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (geçici ayrılmalar Türkiye’de oturma süresini kesmez),

Türkiye’de yerleşmiş sayılır.

Öte yandan, resmî daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları da tam mükellef olarak vergilendirilirler.

2.3.2 Dar mükellefler

Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişiler Gelir Vergisi Kanunu açısından “dar mükellef” kabul edilmektedir. Bu kişiler sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler.

Belli ve geçici bir görev veya iş için Türkiye’ye gelen iş, ilim ve fen adamları, uzmanlar, memurlar, basın ve yayın muhabirleri ve durumları bunlara benzeyen diğer kimselerle tahsil veya tedavi veya istirahat veya seyahat maksadıyla gelenler, tutukluluk, hükümlülük veya hastalık gibi elde olmayan sebeplerle Türkiye'de alıkonulmuş veya kalmış olan kimseler ise Türkiye’de altı aydan fazla kalsalar dahi Türkiye’de yerleşmiş sayılmazlar. Dolayısıyla bu kişiler sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler.

Yurt dışında çalışma ve oturma izni olan Türk vatandaşları da vergi uygulamaları bakımından “dar mükellef” olarak kabul edilirler.

Dar mükellefiyete tabi kişilerin, Türkiye’de kazanç ve irat elde etmesine ilişkin koşullar, Gelir Vergisi Kanunu’nun 7. maddesinde;

  1. Ticari kazançlarda; kazanç sahibinin Türkiye’de iş yerinin bulunması veya daimî temsilci bulundurması ve kazancın bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtası ile sağlanması,
  2. Zirai kazançlarda; zirai faaliyetlerin Türkiye’de icra edilmesi,
  3. Ücretlerde; hizmetin Türkiye’de ifa edilmiş veya edilmekte olması veya Türkiye’de değerlendirilmesi,
  4. Serbest meslek kazançlarında; serbest meslek faaliyetlerinin Türkiye’de icra edilmesi veya değerlendirilmesi,
  5. Gayrimenkul sermaye iratlarında; gayrimenkulün Türkiye’de bulunması ve bu mahiyetteki mal ve hakların Türkiye’de kullanılması veya değerlendirilmesi,
  6. Menkul sermeye iratlarında; sermayenin Türkiye’de yatırılmış olması,
  7. Diğer kazanç ve iratlarda; bu kazanç ve iratları doğuran işin veya muamelenin Türkiye’de ifa edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesi,

olarak belirtilmiştir.

Yukarıda yapılan açıklamalarda geçen, “Türkiye’de değerlendirme” ifadesi ile kastedilen, ödemenin Türkiye’de yapılması veya ödeme yabancı ülkede yapılmışsa, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılmasıdır.

2.4 Gelir vergisi oranları

Gelir vergisi, Gelir Vergisi Kanunu’nun 103. maddesinde yer alan tarifeye göre hesaplanmaktadır. Bu tarifedeki vergi oranları, vergiye tabi gelirin miktarı yükseldikçe artmaktadır. Artan oranlı vergi tarifesi uygulamasının altında, yüksek gelir gruplarının vergi ödeme güçlerinin daha fazla olduğu ve bu sebeple de daha yüksek miktarda vergi ödemeleri gerektiği düşüncesi yatmaktadır.

2.4.1 Gelir türlerine göre belirlenen gelir vergisi tarifeleri

GVK’nın 103. maddesi uyarınca, ücret gelirleri ile ücret dışındaki gelirler iki ayrı tarifeye göre vergilendirilmektedir. Bu iki tarifenin aslında alt gelir dilimleri aynı olup ücret gelirleri için %27’lik dilim biraz daha geniş olarak uygulanmaktadır.

2.4.2 Gelir dilimlerinin hesaplanma esasları ve uygulanacak tarife

Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 123. maddesi uyarınca, ilgili yılda uygulanacak olan gelir vergisi tarifesindeki gelir dilimleri, bir önceki yıl uygulanan gelir dilimlerinin, aynı yıl için açıklanan yeniden değerleme oranında artırılması suretiyle hesaplanmakta ve bu şekilde hesaplanan tutarların %5’ini aşmayan kesirler dikkate alınmamaktadır. Diğer taraftan gelir dilimlerinin belirlenmesi konusunda mükerrer 123. madde ile ayrıca Cumhurbaşkanı’na da yetki verilmektedir.

2022 yılı yeniden değerleme oranı, 24 Kasım 2022 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 542 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile %122,93 olarak açıklanmıştır.

2023 yılına ilişkin gelir vergisi tarife dilimleri, bu oran dikkate alınarak Hazine ve Maliye Bakanlığınca hesaplanmış ve 30 Aralık 2022 tarihli 2. mükerrer Resmî Gazete’de yayımlanan 323 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği ile duyurulmuştur. 2023 yılında elde edilen ücret ve ücret dışındaki gelirlere uygulanacak olan gelir vergisi tarifeleri aşağıda dikkatinize sunulmaktadır:

a. Ücret gelirleri (2023)

Gelir dilimi

Vergi oranı

70.000 TL’ye kadar

%15

150.000 TL’nin 70.000 TL’si için 10.500 TL, fazlası

%20

550.000 TL’nin 150.000 TL’si için 26.500 TL, fazlası

%27

1.900.000 TL’nin 550.000 TL’si için 134.500 TL, fazlası

%35

1.900.000 TL’den fazlasının 1.900.000 TL’si için 607.000 TL, fazlası

%40

 

b. Diğer gelirler (2023)

Gelir dilimi

Vergi oranı

70.000 TL’ye kadar

%15

150.000 TL’nin 70.000 TL’si için 10.500 TL, fazlası

%20

370.000 TL’nin 150.000 TL’si için 26.500 TL, fazlası

%27

1.900.000 TL’nin 370.000 TL’si için 85.900 TL, fazlası

%35

1.900.000 TL’den fazlasının 1.900.000 TL’si için 621.400 TL, fazlası

%40

 

2.5 Ticari kazançların vergilendirilmesi

Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazançtır.

2.5.1 Ticari kazancın tespit usulleri

Ticari kazanç gerçek veya basit usule göre tespit edilmektedir.

2.5.1.1 Gerçek usulde ticari kazancın tespiti

Gerçek usulde ticari kazancın tespiti iki şekilde yapılabilir:

  1. Bilanço esasında ticari kazancın tespiti: Bilanço esasında, ticari kazanç, teşebbüsteki özsermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet farktır. Ticari kazancın tespiti sırasında, Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ilişkin hükümleri ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 40 ve 41. maddeleri uygulanır.
  2. İşletme hesabı esasında ticari kazancın tespiti: İşletme hesabı esasında, ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler arasındaki müspet farktır. Bu usulde de ticari kazancın tespiti sırasında, Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ilişkin hükümleri ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 40 ve 41. maddeleri uygulanır.

2.5.1.2 Basit usulde ticari kazancın tespiti


Gelir Vergisi Kanunu’nun 46. maddesinde basit usulde ticari kazancın tespitine ilişkin düzenlemeler yer almaktadır. Buna göre basit usulde ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılattan giderler ve satılan malların alış bedellerinin düşülmesi suretiyle tespit edilmektedir.

Basit usule tabi olmanın genel ve özel şartlarına, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.10 Basit usule tabi olmanın şartları” başlığı altında yer verilmiştir.

Aşağıda sayılan işleri yapanların basit usulden faydalanmaları mümkün değildir:

  1. Kollektif şirket ortakları ile komandit şirketlerin komandite ortakları;
  2. İkrazat işleriyle uğraşanlar;
  3. Sarraflar ile kıymetli maden ve mücevherat alım satımı ile uğraşanlar;
  4. GVK’nın 94. maddesinin birinci fıkrasında sayılan kişi ve kurumlara karşı inşaat ve onarma işini taahhüt edenler ile bu mükelleflere karşı derece derece taahhütte bulunanlar;
  5. Sigorta prodüktörleri;
  6. Her türlü ilân ve reklâm işleriyle uğraşanlar veya bu işlere tavassut edenler;
  7. Gayrimenkul ve gemi alım satımı ile uğraşanlar;
  8. Tavassut işi yapanlar (dayıbaşılar hariç);
  9. Maden işletmeleri, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları işletenler;
  10. Şehirlerarası yük ve yolcu taşımacılığı yapanlar ile treyler, çekici ve benzerlerinin sahip veya işleticileri; (Yapısı itibarıyla sürücüsünden başka on dört ve daha aşağı oturma yeri olan ve insan taşımaya mahsus motorlu kara taşıtları ile yolcu taşıyanlar hariç);
  11. Cumhurbaşkanı’nca kararlaştırılan iş grupları, sektörler, il ve ilçeler, büyükşehir belediyeleri dâhil olmak üzere il ve ilçelerin belediye sınırları (mücavir alanlar dâhil), belediyelerin nüfusları, yöreler itibarıyla veya sabit bir iş yerinde faaliyette bulunulup bulunulmadığına göre gerçek usulde vergilendirilmesi gerekli görülenler.

7338 sayılı Kanun’un (RG: 26.10.2021) 1. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu’na mükerrer 20/A maddesi eklenmiştir. Söz konusu düzenlemeyle, basit usule tabi mükelleflerin 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren elde ettikleri kazançları gelir vergisi istisnası kapsamına alınmıştır.

Ayrıca Kanun’un 4 ve 5. maddeleriyle bu istisna hükmüne paralel olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 46 ve 89. maddelerinde de gerekli değişiklikler yapılmıştır.

Diğer taraftan 7338 sayılı Kanun’un 6. maddesiyle GVK’nın 92. maddesinde yapılan değişiklik uyarınca, istisna kapsamındaki bu kazançlar için gelir vergisi beyannamesi verilmeyecek ve diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu kazançlar beyannameye dahil edilmeyecektir.

Basit usule tabi mükellefler için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilme zorunluluğu kaldırıldığından, 7338 sayılı Kanun’un 8. maddesiyle GVK’nın 117. maddesindeki basit usule tabi mükellefler tarafından gelir vergisi beyannamesinin şubat ayında verilmesine ilişkin hüküm de madde metninden çıkarılmıştır.

Yukarıda ayrıntısına yer verilen düzenlemeler kapsamında, basit usule tabi mükellefler tarafından 2021 yılına ilişkin kazançlardan başlanmak üzere gelir vergisi istisnası uygulanacak, bu mükellefler gelir vergisi beyannamesi de vermeyeceklerdir.

2.5.2 Ticari kazançtan indirilebilecek giderler

Ticari kazanç elde eden mükelleflerin gelir vergisi matrahlarının hesabında, aşağıdaki giderler, hasılatlarından indirilebilmektedir:

  1. Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler (İhracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hâsılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri de indirebilirler),

Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması ve çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, kiralama yoluyla edinilen binek otomobillerinin her birine ait aylık kira bedelinin (2023 yılı için) 17.000 TL’yi aşan kısmı gider kabul edilmemektedir. Ayrıca binek otomobillerinin iktisabına ilişkin ÖTV ve KDV toplamının (2023 yılı için) en fazla 440.000 TL’ye kadar olan kısmı da gider olarak kabul edilmemektedir.

Yukarıdaki tutarları yıllar itibarıyla gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.12 Binek otomobil giderlerine ilişkin sınırlamalar” başlığı altında yer verilmiştir.

  1. Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (Bu primlerin ve aidatın istirdat edilmemek üzere Türkiye'de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla), Gelir Vergisi Kanunu’nun 27. maddesinde yazılı giyim giderleri,
  2. İşle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar,
  3. İşle ilgili ve yapılan işin ehemmiyeti ve genişliği ile mütenasip seyahat ve ikamet giderleri (Seyahat maksadının gerektirdiği süreyle sınırlı olmak şartıyla),
  4. Kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dâhil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri: Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması ve çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, binek otomobillere ait giderlerin en fazla %70’i indirilebilmektedir.
  5. İşletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar,
  6. Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar (İşletmeye dâhil olan gayrimenkulün iktisadi değerini artırıcı niteliği olan ısı yalıtımı ve enerji tasarrufu sağlamaya yönelik harcamalar, yapıldığı yılda doğrudan gider yazılabilir):

Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması ve çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, ÖTV ve KDV hariç ilk iktisap bedeli, 2023 yılı için 500.000 TL’yi, söz konusu vergilerin maliyet bedeline eklendiği veya binek otomobilin ikinci el olarak iktisap edildiği hallerde, amortismana tabi tutarı, 2023 yılı için 950.000 TL’yi aşan binek otomobillerinin her birine ilişkin ayrılan amortismanın en fazla bu tutarlara isabet eden kısmı gider yazılabilmektedir. Bu hükmün uygulanmasında binek otomobilinin iktisap edildiği tarihte yürürlükte olan tutarlar dikkate alınmaktadır.

Yukarıdaki tutarları yıllar itibarıyla gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.12 Binek otomobil giderlerine ilişkin sınırlamalar” başlığı altında yer verilmiştir.

  1. İşverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatlar (şu kadar ki; ödenen aidatın bir aylık tutarı, iş yerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşamaz),
  2. İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları (Ödenen ücretle ilişkilendirilmeksizin ticari kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılacak katkı paylarının toplamı, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını* aşamaz. Gerek işverenler tarafından bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları, gerekse GVK’nın 63. maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını* aşamaz.),
  3. Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedeli,
  4. Türkiye İş Kurumu tarafından düzenlenen işbaşı eğitim programlarından faydalananlara, programı yürüten işverenlerce fiilen ödenen tutarlar (Bu kapsamda işverenler tarafından ticari kazancın tespitinde ücretle ilişkilendirilmeksizin her bir katılımcı itibarıyla indirim konusu yapılacak tutar aylık olarak asgari ücretin brüt tutarının yarısını aşamaz.).

* Yıllık brüt asgari ücret tutarlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.26 Yıllık asgari ücret tutarları” başlığı altında yer verilmiştir.

2.5.3 Ticari kazançtan indirilemeyecek giderler

Ticari kazanç elde eden mükelleflerin, gelir vergisi matrahlarının hesabı sırasında, aşağıdaki giderleri hasılatlarından indirmeleri mümkün değildir:

  1. Teşebbüs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıkları sair değerler (Aynen alınan değerler emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine ilave olunur.),
  2. Teşebbüs sahibinin kendisine, eşine, küçük çocuklarına işletmeden ödenen aylıklar, ücretler, ikramiyeler, komisyonlar ve tazminatlar,
  3. Teşebbüs sahibinin işletmeye koyduğu sermaye için yürütülecek faizler,
  4. Teşebbüs sahibinin, eşinin ve küçük çocuklarının işletmede cari hesap veya diğer şekillerdeki alacakları üzerinden yürütülecek faizler,
  5. Yukarıda yer verilen işlemler hariç olmak üzere, teşebbüs sahibinin, ilişkili kişiler ile emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyatlar üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere uygun bedel veya fiyatlar ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel veya fiyat arasındaki işletme aleyhine oluşan farklar işletmeden çekilmiş sayılmaktadır.

Teşebbüs sahibinin eşi, üst soy ve alt soyu, üçüncü derece dâhil yan soy ve kayın hısımları ile doğrudan veya dolaylı ortağı bulunduğu şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu şirketlerin idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler kanun maddesinde ilişkili kişi olarak tanımlanmıştır.

İmalat ve inşaat, kiralama ve kiraya verme, ödünç para alınması veya verilmesi, ücret, ikramiye ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler, her hâl ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilmelidir.

İşletmeden çekilmiş sayılan farklar, ilişkili kişi tarafından beyan edilmiş gelir veya kurumlar vergisi matrahının hesabında dikkate alınmış ise ilişkili kişinin vergilendirme işlemleri buna göre düzeltilir. İlişkili kişiler ve bu kişilerle yapılan işlemler hakkında Gelir Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinde yer almayan hususlar bakımından, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesi hükmü uygulanır.

  1. Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar (Akitlerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayılmaz.),
  2. Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklâm giderlerinin %50'si (Cumhurbaşkanı, bu oranı %100'e kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye yetkilidir.),

Bakanlar Kurulu, 27 Kasım 1990 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 90/1081 sayılı Karar ile yukarıda yer alan %50 oranını %0 (sıfır) olarak belirlemiştir. Söz konusu Karar kapsamında alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklâm giderlerinin tamamının kurum kazancının tespiti sırasında indirimi mümkün bulunmaktaydı.

 

Ancak 4207 sayılı Tütün Mamullerinin Zararlarının Önlenmesine Dair Kanun’un 4. maddesinde yapılan ve 19 Mayıs 2008 tarihi itibarıyla yürürlüğe giren değişiklikle, Gelir Vergisi Kanunu’nun yukarıda belirtilen hükmündeki ilan ve reklam giderlerinin gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı hükmü Kanun’a eklenmiştir.

 

Bu değişiklik kapsamında Maliye Bakanlığı tarafından çıkarılan 2 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde, her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerinin tanıtımına yönelik bu tür reklam harcamalarının, kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği belirtilmiştir.

 

Ancak Danıştay 4. Dairesi’nin 25 Ekim 2010 tarih ve Esas No: 2008/3758, Karar No: 2010/5217 sayılı kararı ile 2 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde yer alan yukarıdaki açıklama, her türlü alkol ve alkollü içkilere ait ilan ve reklam giderleri yönünden iptal edilmiştir.

 

Söz konusu iptal kararı Maliye Bakanlığı tarafından temyiz edilmiştir. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu (DVDDK) tarafından Bakanlığın temyiz isteminin kabulüyle, Danıştay 4. Dairesi kararının iptale ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına karar verilmiştir. DVDDK’nın 28 Eylül 2011 tarihli bu kararı (Esas No: 2011/296 ve Karar No: 2011/549) çerçevesinde 2 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin ilgili bölümleri tekrar yürürlüğe girmiştir.

 

Bu kapsamda Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla alkol ve alkollü içkilere ilişkin reklam ve ilan giderlerinin kurum kazancının tespitinde indirim olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

 

  1. Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz, uçak ve helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanları,
  2. Kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanı’nca kararlaştırılan kısmı.

3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 04.02.2021) ile söz konusu oran %10 olarak belirlenmiştir. Buna göre 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'u ticari kazancın tespitinde gider olarak kabul edilmemektedir.

 

  1. Basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğacak maddî ve manevî zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri.
  2. 5651 sayılı “İnternet Ortamında Yapılan Yayınların Düzenlenmesi ve Bu Yayınlar Yoluyla İşlenen Suçlarla Mücadele Edilmesi Hakkında Kanun”un ek 4. maddesi kapsamında hakkında reklam yasağı uygulananlara verilen reklamların giderleri.

Yukarıda yer verilen düzenlemelerin uygulanmasında, kollektif şirketlerin ortakları ile adi ve eshamlı komandit şirketlerin komandite ortakları teşebbüs sahibi sayılır.

2.5.4 Genç girişimcilerde kazanç istisnası

Ticari, zirai veya mesleki faaliyeti nedeniyle adlarına ilk defa gelir vergisi mükellefiyeti tesis olunan ve mükellefiyet başlangıç tarihi itibarıyla 29 yaşını doldurmamış tam mükellef gerçek kişilerin, faaliyete başladıkları takvim yılından itibaren üç vergilendirme dönemi boyunca elde ettikleri bu kazançlarının 75.000 TL’ye kadar olan kısmı, aşağıdaki şartlarla gelir vergisinden müstesnadır.

a. İşe başlamanın kanuni süresi içinde bildirilmiş olması,

b. Kendi işinde bilfiil çalışılması veya işin kendisi tarafından sevk ve idare edilmesi (Çırak, kalfa veya yardımcı işçi çalıştırmak ya da seyahat, hastalık, askerlik, tutukluluk ve hükümlülük gibi zaruri ayrılmalar dolayısıyla geçici olarak işinde bilfiil çalışmamak bu şartı bozmaz.),

c. Faaliyetin adi ortaklık veya şahıs şirketi bünyesinde yapılması halinde tüm ortakların işe başlama tarihi itibarıyla bu maddedeki şartları taşıması,

ç. Ölüm nedeniyle faaliyetin eş ve çocuklar tarafından devralınması hali hariç olmak üzere, faaliyeti durdurulan veya faaliyetine devam eden bir işletmenin ya da mesleki faaliyetin eş veya üçüncü dereceye kadar (bu derece dahil) kan veya kayın hısımlarından devralınmamış olması,

d. Mevcut bir işletmeye veya mesleki faaliyete sonradan ortak olunmaması.

İstisna kapsamındaki faaliyetlerden kazanç elde edilmemesi veya istisna haddinin altında kazanç elde edilmesi hallerinde dahi yıllık beyanname verilir. Bu istisnanın, GVK’nın 94. maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.

2.5.5 Sosyal içerik üreticiliği ile mobil cihazlar için uygulama geliştiriciliğinde kazanç istisnası

7338 sayılı Kanun’un (RG: 26.10.2021) 2. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu’na “Sosyal içerik üreticiliği ile mobil cihazlar için uygulama geliştiriciliğinde kazanç istisnası” başlıklı mükerrer 20/B maddesi eklenmiştir.

Söz konusu madde ile internet ortamında sosyal içerik üretenler ile akıllı telefon veya tablet gibi mobil cihazlar için uygulama geliştirenlerin bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar gelir vergisi istisnası kapsamına alınmıştır.

İstisnadan faydalanmak isteyen mükelleflerin ikametgâhlarının bulunduğu yerdeki tarha yetkili vergi dairesine başvurarak istisna kapsamındaki faaliyetine ilişkin olarak “İstisna Belgesi” almaları gerekmektedir. Söz konusu belgenin vergi dairesine gitmeden, Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde (gib.gov.tr) bulunan “İnteraktif Vergi Dairesi”nden alınabilmesi de mümkündür. Bu belge ile Türkiye’de kurulu bankalardan birine başvurarak bir hesap açtırılması ve bu faaliyetlere ilişkin tüm hasılatın münhasıran bu hesap aracılığıyla tahsil edilmesi şarttır.

Bankalarda yeni hesap açılması halinde hesap açılış tarihinden itibaren, mevcut hesabın kullanılacak olması halinde ise mevcut hesabın bu amaçla kullanılacağına dair istisna belgesinin bankaya ibraz tarihinden itibaren 1 ay içerisinde banka hesaplarına ilişkin bilgilerin (Banka adı, banka şubesi, IBAN numarası) bağlı bulunulan vergi dairesine yazılı olarak verilmesi gerekmektedir. Bu bildirim de “İnteraktif Vergi Dairesi”nden yapılabilmektedir.

Bankalar bu hesaplara aktarılan hasılat tutarı üzerinden aktarım tarihi itibarıyla %15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapacaklardır.

Kazanç toplamı gelir vergisi tarifesinin 4. dilimindeki tutarı (2023 yılında 1.900.000 TL) aşanlar ile tüm gelirlerini yukarıda belirtildiği şekilde tahsil etmeyenler bu istisnadan yararlanamazlar.

Bu istisna düzenlemesi, 1 Ocak 2022 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara uygulanmak üzere yürürlüğe girmiştir.

2.6 Ücretlerin vergilendirilmesi

Gelir Vergisi Kanunu’nda ücret, işverene tabi ve belirli bir iş yerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler şeklinde tanımlanmıştır.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık ilişkisi niteliğinde olmaması şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tespit edilmiş olması, ücret niteliğini değiştirmemektedir.

 

2.6.1 Ücretin gerçek safi değerinin tespitinde indirimler

Ücretin gerçek safi değeri, ücretin tanımında yer alan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimlerin yapılması sureti ile hesaplanır.

  1. 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu’na göre yapılan kanuni kesintilerle, Ordu Yardımlaşma Kurumu ve benzeri kamu kurumları için yapılan kanuni kesintiler,
  1. Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu’nun geçici 20. maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler,
  1. Ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortası poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primlerin %50’si ile ölüm, kaza, sağlık, hastalık, engellilik, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primler. Ancak bu primlerin indirim olarak dikkate alınabilmesi için bazı koşullar mevcuttur. Bunlar;

- Sigortanın Türkiye’de kurulu ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması,

- İndirim konusu yapılacak primler toplamının, ödendiği ayda elde edilen ücretin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını* aşmamasıdır.

  1. Çalışanlar tarafından Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatlar (aidatın ödendiğinin belgelendirilmesi şarttır).

* Yıllık brüt asgari ücret tutarlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.26 Yıllık asgari ücret tutarları” başlığı altında yer verilmiştir.

2.6.2 İstisnalar

Gelir Vergisi’nden istisna olan ücretlerden bazılarına aşağıda yer verilmiştir:

  1. Köylerde veya son nüfus sayımına göre nüfusu 5.000’i aşmayan yerlerde faaliyet gösteren ve el dokuma halı ve kilim imalatında çalışan işçilerin ücretleri,
  2. Gelir vergisinden muaf olanların veya gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerin yanında çalışan işçilerin ücretleri,
  3. Madenlerde çalışan işçilerin maden cevheri istihsali ile ilgili yer altında çalıştıkları zamanlara ait ücretleri,
  4. Köy muhtarı ile köylerin kâtip, korucu, imam, bekçi vb. hizmetlilerine köy bütçesinden ödenen ücretler,
  5. Hizmetçi ücretleri (mürebbiyelere ödenen ücretler hariçtir),
  6. Sanat okulları ve bu mahiyetteki enstitülerde, ceza ve ıslah evlerinde, darülacezelerin atölyelerinde çalışan öğrencilere, hükümlü ve tutuklulara ve düşkünlere verilen ücretler,
  7. Hizmet erbabına, iş yerinde veya müştemilatında yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler:

Bu maddenin parantez içi hükmünde ise işverenlerce iş yerinde veya müştemilatında yemek verilmediği durumlarda, çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin, her yıl için ayrıca belirlenen tutarı aşmaması ve yemek bedelinin yemek verme hizmetini sağlayan mükellefe ödenmesi şartıyla istisna olarak değerlendirilebileceği belirtilmekteydi.

7420 sayılı Kanun’un (RG: 09.11.2022) 2. maddesiyle yukarıda açıklanan parantez içi hüküm “İşverenlerce, iş yerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmayan kısmı istisna kapsamındadır. Ödemenin bu tutarı aşması halinde aşan kısım ile bu amaçla sağlanan diğer menfaatler ücret olarak vergilendirilir.” şeklinde değiştirilmiştir.

Bu düzenlemeyle iş yerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda yemek bedeli ödemesinin yemek verme hizmetini sağlayan mükelleflere yapılması şartı 1 Aralık 2022 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere kaldırılmış olmaktadır. Böylelikle 51 TL’yi (2023 yılı için 110 TL) aşmayan yemek bedellerinin personelin banka hesabına yatırılması durumunda da gelir vergisi istisnasından yararlanılabilecektir.

Ayrıca ilgili madde gerekçesinde, yemek bedelinin çalışanın banka hesabına yatırılması ve çalışanlarca bu tutarların yemek hizmeti veren işletmeler dışında (örneğin marketlerde) kullanılması durumunda da gelir vergisi istisnasından yararlanılabilme imkânı sağlandığı belirtilmektedir.

Yıllar itibarıyla uygulanan istisna tutarlarına, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.2 Gelir vergisinden istisna günlük yemek bedeli” başlığı altında yer verilmiştir.

  1. Genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan hizmet erbabına konut tedariki ve bunların elektrik, ısınma gibi masrafları ile mülkiyeti işverene ait olan ve brüt alanı 100 metrekareyi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler (Aşan kısma isabet eden menfaat için istisna uygulanmaz),
  2. İşçilerin işe topluca gidip gelmeleri için işveren tarafından yapılan taşıma giderleri: İşverenlerce çalışanlara servis imkânı sağlanmadığı durumlarda, çalışılan günlere ait bir günlük ulaşım bedelinin (2023 yılı için) 56 TL’yi aşmaması ve buna ilişkin ödemelerin toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçlarının temini şeklinde yapılması şartıyla gelir vergisi istisnası uygulanmaktadır.

Yıllar itibarıyla uygulanan istisna tutarlarına, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.11 Gelir vergisinden istisna günlük ulaşım bedeli” başlığı altında yer verilmiştir.

  1. Çırakların asgari ücreti aşmayan ücretleri,
  2. İşverenlerce, kadın hizmet erbabına kreş ve gündüz bakımevi hizmeti verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (İşverenlerce bu hizmetlerin verilmediği durumlarda, ödemenin doğrudan bu hizmetleri sağlayan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerine yapılması şartıyla, her bir çocuk için aylık, asgarî ücretin aylık brüt tutarının %50*’sini aşmamak üzere bu istisnadan yararlanılır. Kreş ve gündüz bakımevi hizmetini sağlayanlara yapılan ödemelerin belirlenen istisna tutarını aşan kısmı ile hizmet erbabına bu amaçla nakden yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler ücret olarak vergilendirilir.),

* Bu oran, 2018/11674 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı (RG: 05.05.2018) ile yayım tarihinden geçerli olmak üzere %15’ten %50’ye çıkarılmıştır.

  1. Kamu kurum ve kuruluşları hariç Türk Hava Kurumu veya kanuni veya iş merkezi Türkiye’de bulunan müesseselerde uçuş maksadıyla görevlendirilen, hava aracının sevk ve idaresiyle görevli pilotlar ile uçuş esnasında uçak içinde hizmet veren yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış kabin memurlarına ödenen aylık ücretin gerçek safi değerinin %70’i,
  2. Hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt (01.01.2023 tarihinden itibaren 10.008,00 TL) tutarından, işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri:

İstisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde ise verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenmektedir. Ödenecek vergi tutarı, bu suretle bulunan vergi tutarının içinde istisna tutara isabet eden kısım düşülmek suretiyle hesaplanır. İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamaz. Birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanır.

  1. Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerde çalışan hizmet erbabına, fiilen yurt dışındaki çalışmaları karşılığı işverenin yurt dışı kazançlarından karşılanarak yapılan ücret ödemeleri, (Bu hüküm, 7420 sayılı Kanun’un (RG: 09.11.2022) 2. maddesiyle eklenmiştir. Yürürlük: 1 Aralık 2022),
  2. İşle ilgili yapılan seyahatlerdeki gerçek yol giderlerinin tamamı ile yemek ve yatmak giderlerine karşılık hizmet erbabına verilen gündelikler. (Aynı aylık seviyesindeki devlet memuru gündeliğini aşmamak üzere),
  3. Devlet Memurları Kanunu’na göre ödenen yakacak yardımları,
  4. Hizmet erbabına ödenen çocuk zamları, (Devletçe verilen tutarı aşmayan kısım için) evlenme ve doğum yardımları, (hizmet erbabının iki aylığına tekabül eden tutarı aşmaması koşulu ile),
  5. Evlenme ve doğum münasebetiyle hizmet erbabına yapılan yardımlar,
  6. İş Kanunu’na göre ödenmesi gereken kıdem tazminatları, (Kıdem tazminatı tutarının hesabında dikkate alınmak şartıyla, hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar da gelir vergisinden istisnadır.)
  7. Nafakalar,
  8. Demirbaş olarak verilen giyim eşyası,
  9. Spor yarışmalarına katılan amatör sporculara ödenen ödül ve ikramiyeler,
  10. Basketbol ve voleybol spor dallarının en üst liglerde görev alan hakemler hariç olmak üzere sadece amatör spor yarışmalarını yöneten hakemlere ödenen ücretler,
  11. Sosyal sigortalar kurumları tarafından sigortalılara yapılan ödemeler,
  12. İlim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri teşvik etmek amacıyla verilen ikramiye ve mükafatlar,
  13. Yabancı ülkelerde bulunan sosyal güvenlik kurumları tarafından ödenen emekli, maluliyet, dul ve yetim aylıkları,
  14. Kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler,
  15. Subay, astsubay, erbaş ve erlere ve ordu hizmetinde bulunan sivil makinistlere, uçuş, dalış gibi hizmetleri dolayısıyla verilen tazminatlar, gündelikler, ikramiyeler ve zamlar ile diğer kamu kurum ve kuruluşlarında uçuş maksadıyla görevlendirilen, hava aracının sevk ve idaresiyle görevli pilotlar ile uçuş esnasında uçak içinde hizmet veren personele fiilen uçuş hizmetleri ve kanuni veya iş merkezi Türkiye’de bulunan müesseselerde deniz altına dalış yapanlara fiilen dalış hizmetleri dolayısıyla yapılan aynı mahiyetteki ödemeler,
  16. İşverenler tarafından çalışanlara elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere mevcut ücretlerine ilave olarak, 9 Kasım 2022 tarihi ile 30 Haziran 2023 tarihi arasında yapılan aylık 1.000 TL’yi aşmayan ödemeler. (Bu hüküm, 7420 sayılı Kanun’un (RG: 09.11.2022) geçici 2. maddesinde yer almaktadır. Yürürlük: 9 Kasım 2022).

2.6.3 Engellilik indirimi

Çalışma gücünün;

  • Asgarî %80'ini kaybetmiş bulunan hizmet erbabı birinci derece engelli,
  • Asgarî %60'ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ikinci derece engelli,
  • Asgarî %40'ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ise üçüncü derece engelli,

sayılır. 2023 yılı için engellilik dereceleri itibarıyla belirlenen ve hizmet erbabının ücretinden indirilebilecek olan tutarlar Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.8 Engellilik indirimi tutarları” başlığı altında dikkatinize sunulmuştur.

2.6.4 Vergilendirme

a. Tevkif (kesinti) yoluyla vergilendirme

Gerçek ücretlerin vergilendirilmesinde esas yöntem tevkif yoluyla vergilemedir. Bu yöntemde ücretin ödenmesi sırasında vergi sorumlusu (işveren) tarafından Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi kapsamında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Söz konusu vergi kesintisinin oranı sabit olmayıp gelir arttıkça vergi oranı da yükselmektedir. 2023 yılında alınan ücretlere uygulanacak gelir vergisi tarifesi, Rehber’in “14. Vergi oran ve tutarları-2023” bölümünde “14.1 Gelir vergisi oranları” başlığı altında dikkatinize sunulmuştur. Söz konusu tarifeye göre kesilen vergiler işveren tarafından muhtasar ve prim hizmet beyannamesine (MPHB) dahil edilerek vergi dairesine ödenmektedir.

b. Beyanname yoluyla vergilendirme

  • Tek işverenden alınan ücretler

Gelir Vergisi Kanunu’nun 86. maddesinde gelir vergisi beyannamesi verilmeyecek olan gelirler sayılmaktadır. Söz konusu maddede, tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretlerin tutarı ne olursa olsun beyan edilmeyeceğine dair hüküm yer almaktaydı. Bu düzenleme, 7194 sayılı Kanun’un (RG: 07.12.2019) 15. maddesiyle değiştirilmiştir. Buna göre tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretlerin, (2023 yılı için) 1.900.000 TL’yi aşması durumunda beyan edilmesi gerekmektedir.

1 Ocak 2020 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere yürürlüğe giren bu hüküm kapsamında, sadece ücret gelirinin beyan edilmesi durumunda aslında fark bir vergi çıkmamaktadır. Diğer taraftan ücretlilerce bu gelir için beyanname verilmesi durumunda, GVK’nın 89. maddesinde sayılan indirimlerden (belirli sınırlar dahilinde özel okul ücreti, sağlık harcamaları, bağışlar gibi) yararlanma imkânı ortaya çıkmaktadır. Bu indirimler Rehber’in “2.10.2 Yıllık gelir vergisi beyannamesinde yararlanılabilecek indirimler” bölümünde dikkatinize sunulmaktadır.

Örnek

(M)’nin 2023 yılında tek işverenden elde ettiği ücret geliri brüt 2.400.000 TL’dir. Bu tutardan, SGK primi ve işsizlik sigortası primi işçi payı olarak 135.108* TL kesildikten sonra kümülatif matrah Aralık/2023 bordrosunda 2.264.892 TL olarak yer almaktadır. İşveren tarafından bu ücret üzerinden hesaplanan gelir vergisi de 2023 ücret tarifesine göre 752.956,80** TL’dir.

* SGK primi işçi payı ve işsizlik sigortası işçi payı tutarları 01.01.2023 tarihinden itibaren geçerli olan 75.060,00 TL’lik SGK tavanı dikkate alınarak hesaplanmıştır.

** Gelir Vergisi Kanunu’nun 23. maddesinin (1) numaralı fıkrasının 18. bendinde yer alan asgari ücrete isabet eden vergi istisnası düşülmeden önceki tutardır.

(M), aynı yıl Türkiye’deki özel bir lisede okuyan çocuğu için 180.000 TL okul ücreti ödemiştir. Özel okul kurumlar vergisi mükellefidir ve faturası alınmıştır. (M)’nin başka bir geliri bulunmamaktadır.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • GVK’nın 86. maddesi uyarınca tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretlerin, 2023 yılı için 1.900.000 TL’yi aşması durumunda beyan edilmesi gerekmektedir. Bu kapsamda ücretli (M) tarafından 2023 yılında tek işverenden alınan ücret geliri için beyanname verilmesi gerekmektedir.

Beyannamede indirimler

  • (M) tarafından Türkiye’de kurumlar vergisi mükellefi olan bir özel okula ödenen 180.000 TL’lik eğitim ücreti için fatura alındığından, beyan edilen gelirin %10’u ile sınırlı olmak şartıyla, beyanname üzerinde beyan edilen gelirden indirilebilecektir.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

Beyan edilen ücret geliri (Kümülatif matrah)

2.264.892,00

İndirime esas tutar

2.264.892,00

Diğer indirimler (-)

    - Eğitim masrafları: Ödenen 180.000 TL < (2.264.892 x %10)

180.000,00

Beyanname gelir vergisi matrahı (2.264.892 - 180.000)

2.084.892,00

Hesaplanan gelir vergisi

      1.900.000 TL için 607.000 TL

      (2.084.892 - 1.900.000) x %40 = 73.956,80 TL

680.956,80

Yıl içerisinde kesinti yoluyla ödenen vergiler (-)

752.956,80

Ödenecek gelir vergisi (680.956,80 - 752.956,80)

0

İade alınacak gelir vergisi (752.956,80 - 680.956,80)

72.000

 

Tek işverenden elde edilen ve 2023 yılı için 1.900.000 TL’yi geçen ücret gelirinin beyan edilmesi sadece yukarıdaki avantajlı durumu ortaya çıkarmamaktadır. Özellikle ücret dışındaki gelirleri için (örneğin kira) beyanname veren mükellefler için dezavantajlı bir duruma da sebebiyet vermektedir. Buna göre diğer gelirler (örneğin kira) için verilen beyannameye, yukarıdaki tutarı aşan ücret gelirlerinin de dahil edilmesi durumunda diğer gelirlerin vergisi, tarifedeki en düşük orandan başlayarak hesaplanmak yerine, en yüksek orandan (%40) hesaplanmaktadır.

  • Birden fazla işverenden alınan ücretler

Gelir Vergisi Kanunu’nun 86. maddesinde birden fazla işverenden (aynı anda veya iş değişikliği suretiyle) ücret geliri elde edilmesi durumunda hangi hallerde beyanname verilmesi gerektiği de düzenlenmiştir.

Buna göre çalışanların birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerin toplamının 2023 yılı için 150.000 TL’yi veya birinci işverenden alınan dahil ücret gelirleri toplamının, gelir vergisi tarifesinin 4. gelir dilimindeki tutarı (2023 yılı için 1.900.000 TL) aşması durumunda, çalışan tarafından bütün ücret gelirlerinin toplanarak, bu gelir için beyanname verilmesi gerekmektedir.

Birinci işverenin hangi işveren olduğu çalışan tarafından belirlenebilmektedir. Buna göre çalışan ilgili yılda en yüksek ücret aldığı işvereni birinci işveren kabul edebilecektir.

2.7 Serbest meslek kazançlarının vergilendirilmesi

Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.

Serbest meslek faaliyeti ise;

  • Sermayeden çok kişisel çalışmaya, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan,
  • Ticari mahiyette olmayan,
  • İşverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılan,

faaliyettir.

2.7.1 Serbest meslek erbabı

Serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır. Ayrıca;

  1. Gümrük komisyoncuları, borsa ajan ve acenteleri, noterler,
  2. Serbest meslek kazancından hisse alanlar,
  3. Serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi şirketlerde ortaklar, adi komandit şirketlerde komanditeler,
  4. Dava vekilleri, müşavirler, kurumlar ve tüccarlarla serbest meslek erbabının ticari ve mesleki işlerini takip edenler ve konser veren müzik sanatçıları,
  5. Vergi Usul Kanunu’nun 155. maddesinde sayılan koşullardan en az ikisini taşımaları şartı ile ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanlar,

serbest meslek erbabı kabul edilmektedir.

Vergi Usul Kanunu’nun 155. maddesinde sayılan ve serbest meslek erbabı için işe başlamayı gösteren haller aşağıdadır:

  • Muayenehane, yazıhane, atelye gibi özel iş yerleri açmak,
  • Çalışılan yere tabelâ, levha gibi meslekî faaliyette bulunulduğunu ifade eden alâmetleri asmak,
  • Her ne şekilde olursa olsun devamlı olarak meslekî faaliyette bulunduğunu gösteren ilânlar yapmak,
  • Serbest olarak mesleki faaliyette bulunmak üzere mesleki teşekküllere kaydolunmak.

2.7.2 Serbest meslek kazancının tespiti

Serbest meslek kazancı, bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden, bu faaliyetler dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan fark olarak hesaplanmaktadır.

2.7.3 Mesleki giderler

Serbest meslek kazancının tespitinde, hasılattan, aşağıdaki giderler indirilebilmektedir:

  1. Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler (İkametgahlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananlar, ikametgâh için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısını indirebilirler. İş yeri kendi mülkü olanlar kira yerine amortismanı, ikametgahı kendi mülkü olup bunun bir kısmını iş yeri olarak kullananlar amortismanın yarısını gider yazabilirler).
  2. Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatındaki iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (bu primlerin ve aidatın geri alınmamak üzere Türkiye'de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla) ile demirbaş olarak verilen giyim eşyalarına ait giderler.
  3. Mesleki faaliyetle ilgili seyahat ve ikamet giderleri (seyahat maksadının gerektirdiği süre ile sınırlı olmak şartıyla).
  4. Mesleki faaliyette kullanılan tesisat, demirbaş eşya ve envantere dâhil taşıtlar için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar (amortismana tabi iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde aynı Kanun’un 328. maddesine göre hesaplanacak zararlar dâhil).

Özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi hariç ilk iktisap bedeli 2023 yılı için 500.000 TL’yi, söz konusu vergilerin maliyet bedeline eklendiği veya binek otomobilin ikinci el olarak iktisap edildiği hallerde, amortismana tabi tutarı yine 2023 yılı için 950.000 TL’yi aşan binek otomobillerinin her birine ilişkin ayrılan amortismanın en fazla bu tutarlara isabet eden kısmı gider yazılabilecektir. Bu hükmün uygulanmasında binek otomobilinin iktisap edildiği tarihte yürürlükte olan tutar dikkate alınacaktır. Söz konusu tutarlar 2022 yılında sırasıyla 230.000 TL ve 430.000 TL olarak uygulanmıştır.

  1. Kiralanan veya envantere dâhil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri: Bu düzenlemede de binek otomobillerin giderlerine ilişkin çeşitli sınırlamalar bulunmaktadır. Buna göre serbest meslek kazancının tespitinde;
  • Binek otomobillere ait giderlerin en fazla %70’i,
  • Kiralama yoluyla edinilen binek otomobillerinin her birine ait aylık kira bedelinin (2023 yılı için) 17.000 TL’lik kısmı ile
  • Binek otomobillerinin iktisabına ilişkin özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi toplamının (2023 yılı için) en fazla 440.000 TL’ye kadar olan kısmı,

gider olarak dikkate alınabilecektir. Söz konusu tutarlar 2022 yılında sırasıyla 8.000 TL ve 200.000 TL olarak uygulanmıştır.

Yukarıdaki tutarları yıllar itibarıyla gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.12 Binek otomobil giderlerine ilişkin sınırlamalar” başlığı altında yer verilmiştir.

  1. Alınan mesleki yayınlar için ödenen bedeller.
  2. Mesleki faaliyetin ifası için ödenen mal ve hizmet alım bedelleri.
  3. Serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla emekli sandıklarına ödenen giriş ve emeklilik aidatları ile mesleki teşekküllere ödenen aidatlar.
  4. Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen meslek, ilan ve reklam vergileri ile iş yerleriyle ilgili ayni vergi, resim ve harçlar.
  5. Mesleki faaliyetle ilgili olarak kanun, ilam ve mukavelenameye göre ödenen tazminatlar.

2.7.4 İndirilemeyecek giderler

Aşağıdaki giderlerin, serbest meslek kazancının tespiti sırasında hasılattan indirilmesi mümkün değildir:

  1. Her türlü para cezaları,
  2. Vergi cezaları,
  3. Serbest meslek erbabının suçlarından doğan tazminatlar.

2.7.5 Serbest meslek kazançlarında istisnalar

Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde belirtilen, müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam ve bestekar, bilgisayar programcısı, mucitler ve bunların kanuni temsilcilerinin eserlerini satmak veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılatın tamamı gelir vergisinden istisna iken 7194 sayılı Kanun’un (RG: 07.12.2019) 10. maddesiyle bu istisnanın kapsamı daraltılmıştır.

Buna göre kazançları toplamı gelir vergisi tarifesinin 4. gelir diliminde yer alan tutarı (2023 yılı için 1.900.000 TL) aşan söz konusu kazançlar gelir vergisi istisnasından yararlanamayacaktır. Diğer bir deyişle, eser sahipleri için mevcut düzenlemedeki sınırsız istisna, 1.900.000 TL’lik üst sınıra bağlı hale getirilmiş ve bu tutarı aşan kazanç sahiplerinin, bu kapsamdaki bütün kazançları vergiye tabi hale gelmiştir. (Söz konusu tutar 2022 yılında 880.000 TL olarak uygulanmıştır.) İlgili düzenleme, 1 Ocak 2020 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.

Ancak Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi uyarınca yaptıkları ödemelerden tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler tarafından, 18. madde kapsamındaki serbest meslek erbabına yapılan ödemeler üzerinden %17 oranında tevkifat zorunluluğunda bir değişiklik bulunmamaktadır.

2.7.6 Serbest meslek kazançlarında beyan usulü

Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından, serbest meslek erbabının kayıtlarının elektronik ortamda tutulması, defterlerinin bu kayıtlardan hareketle elektronik ortamda oluşturulması ve saklanması, vergi beyannamesi, bildirim ve dilekçelerin elektronik ortamda verilebilmesi ile elektronik ortamda belge düzenlenebilmesi amacıyla “Defter Beyan Sistemi” oluşturulmuştur.

Serbest meslek erbapları (noterler ile noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar hariç) 1 Ocak 2018 tarihinden itibaren bu sistemi kullanmaya başlamışlardır. Dolayısıyla 2018 yılına ilişkin gelir vergisi beyannamelerinden başlanmak üzere, serbest meslek erbapları beyannamelerini (Muhtasar, KDV, geçici vergi, gelir vergisi gibi) bu sistem aracılığıyla vermektedirler.

2.7.7 E-Serbest meslek makbuzu düzenleme zorunluluğu

1 Şubat 2020 tarihi itibarıyla faaliyete devam etmekte olan serbest meslek erbaplarının 1 Haziran 2020 tarihine, 1 Şubat 2020 tarihinden (bu tarih dâhil) itibaren faaliyete başlayacak olanların ise işe başladıkları ayı izleyen 3. ayın sonuna kadar e-Serbest Meslek Makbuzu uygulamasına dahil olmaları gerekmektedir. Vergiden muaf serbest meslek erbapları için böyle bir zorunluluk bulunmamaktadır.

2.8 Gayrimenkul sermaye iratlarının (kira gelirlerinin) vergilendirilmesi

Gayrimenkul sermaye iradı, Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde sayılan mal ve hakların gerçek kişiler tarafından kiraya verilmesinden sağlanan gelirleri ifade eder. Söz konusu maddede sayılan mal ve haklar aşağıda sıralanmıştır:

  • Arazi ve bina gibi gayrimenkuller,
  • Gemi ve gemi payları,
  • Motorlu nakil ve cer vasıtaları,
  • Maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatları,
  • Voli mahalleri ve dalyanlar,
  • Gayrimenkullerin ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı, demirbaş eşyası ve döşemeleri,
  • Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar (irtifak, intifa ve kaynaklardan yararlanma hakkı gibi),
  • Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı, alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan, sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı,
  • Telif hakları.

Yukarıdaki mal ve hakların sadece sahipleri tarafından değil, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri tarafından kiraya verilmesinden elde edilen gelirler de gayrimenkul sermaye iradı sayılmaktadır. Hatta bu mal ve hakların kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen gelirler de gayrimenkul sermaye iradı olarak kabul edilmektedir.

2.8.1 Gayrisafi hasılat

Gayrimenkul sermaye iratlarında gayrisafi hasılat, yukarıda sayılan mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde (o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak), nakit veya ayın olarak tahsil edilen kira bedellerinin tutarıdır.

Gayrimenkul sermaye iradında gelirin elde edilmesinde “tahsilat esası” benimsenmiştir. Bu esas uyarınca, kira gelirlerinin vergiye tabi olabilmesi için mutlaka tahsil edilmiş olması gerekmektedir.

Buna göre gayrimenkulünü kiraya verenin;

  • Bilgisine girmiş olması kaydıyla, bu kişi adına, bankaya, kamu müessesesine, icra dairesine, notere veya postaya para yatırılması,
  • Kira alacağının, kiracının talebi doğrultusunda başka bir kişiye devredilmesi veya kiracıya olan borçla takas edilmesi,

hallerinde, kira geliri tahsil edilmiş sayılmaktadır.

2.8.1.1 Geçmiş yıllara ilişkin olarak tahsil edilen kiralar

Kira gelirlerinde elde etme “tahsil esası”na bağlanmış olduğu için, herhangi bir sebeple tahsil edilmemiş olan kira bedelleri yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmez. Bu kiraların sonraki yıllarda tahsil edilmesi durumunda, tahsilatın gerçekleştiği yılın gelirine dâhil edilmesi gerekmektedir.

Örnek

Emekli (T) tarafından kiraya verilen bir konuttan 2023 yılında 81.000 TL kira geliri elde edilmiştir. Bu tutarın;

  • 45.000 TL’si 2023 yılına,
  • 36.000 TL’si ise 2022 yılına,

ilişkindir. Bir başka deyişle, kiracı 2022 yılında ödemediği kirayı da 2023 yılında ödemiştir.

2022 yılında kiralar tahsil edilemediği için, 36.000 TL’lik kiranın 2022 yılında beyan edilmesi söz konusu değildir.

Diğer taraftan tahsil edildiği yılın gayrisafi hasılat tutarına önceki yıllara ilişkin olarak tahsil edilen tutarların da dâhil edilmesi gerekmektedir. Buna göre 2022 ve 2023 yılına ilişkin olarak 2023 yılında tahsil edilen toplam 81.000 TL tutarındaki kira bedeli, 2023 yılına ilişkin beyanname ile beyan edilecektir.

Beyan sırasında 81.000 TL tutarındaki toplam gayrisafi hasılattan, 2023 yılı için geçerli olan istisna tutarı (21.000 TL) ile giderler düşülecek, kalan tutar, 2023 yılına ilişkin gelir vergisi beyannamesi ile 1-31 Mart 2024 döneminde beyan edilerek hesaplanan vergi mart ve temmuz aylarında iki taksit halinde ödenecektir.

Gelir vergisinden istisna edilen hasılat tutarlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.1 Konut kira geliri istisnası” başlığı altında yer verilmiştir.

2.8.1.2 Peşin tahsil edilen kiralar

Gelecek yıllara ait olup peşin tahsil edilen kiralar ilgili oldukları yılın/yılların geliri olarak dikkate alınır. Bu nedenle bu tutarlar tahsil edildikleri yılın gayrisafi hasılatına dâhil edilmezler.

Ancak bu uygulamanın iki istisnası vardır. Ölüm veya memleketi terk halinde peşin tahsil edilen kiraların da söz konusu olayların meydana geldiği yılın geliri olarak beyan edilip, vergilendirilmesi gerekmektedir.

Örnek

(B) sahip olduğu gayrimenkulü 2023 yılının başında aylık 4.000 TL’den kiraya vermiş ve kiracıdan 2 yıllık kirayı 2 Ocak 2023 tarihinde peşin olarak tahsil etmiştir. Bu durumda 48.000 TL (4.000 x 12) 2023 yılının, 48.000 TL de 2024 yılının hasılatı kabul edilecektir.

Ancak (B) 2023 yılı içerisinde ölürse veya memleketi terk ederse, tahsil ettiği kira bedelinin tümü (96.000 TL) 2023 yılının hasılatı sayılacaktır.

2.8.1.3 Döviz cinsinden tahsil edilen kiralar

Kira bedelinin mevzuat kapsamında yabancı para cinsinden belirlendiği durumlarda, gayrisafi hasılat, bedelin tahsil edildiği tarihte geçerli olan T.C. Merkez Bankası döviz alış kuru kullanılmak suretiyle Türk lirasına çevrilerek hesaplanır.

Örnek

2023/Nisan ayının başında kiraya verilen bir gayrimenkulden, 1 Nisan 2023 tarihinde ilk kira bedeli olarak 1.000 ABD doları tahsil edilmiştir. 1 Nisan 2023 tarihindeki Merkez Bankası döviz alış kurunun 1 $ = 20,00 TL olduğunu varsayalım.

Buna göre Nisan ayında elde edilen kira bedelinin TL karşılığı 20.000 TL (1.000 x 20,00) olarak hesaplanacaktır.

2.8.1.4 Aynî olarak tahsil edilen kiralar

Bazı durumlarda kira bedelinin nakit olarak değil de ayın (nesne) olarak tahsil edildiği görülmektedir. Aynî olarak tahsil edilen kiraların beyanında dikkate alınacak tutarın, Vergi Usul Kanunu’nun “emsal bedel”e ilişkin düzenlemeleri kapsamında tespit edilmesi gerekmektedir.

Kiracı tarafından gayrimenkulü genişletecek veya gayrimenkulün iktisadi değerini devamlı surette artıracak şekilde gayrimenkule eklenen kıymetler, kira dönemi sonunda bedelsiz olarak gayrimenkul sahibine bırakılırsa, bu kıymetlerin emsal bedeli de devir tarihi itibarıyla aynî olarak elde edilmiş kira bedeli sayılır.

Örnek

Emekli (C)’nin sahibi bulunduğu apartman dairesini konut olarak kiraya verdiğini kabul edelim. (C) uzun yıllardır evinde oturan kiracısı ile 2023 yılı başından itibaren aylık 3.300 TL kiraya anlaşmıştır. Kiracı kendi kusurundan dolayı kullanılamaz hale gelen dairenin ahşap kapısını, 2023/Temmuz ayında değiştirerek yerine çelik kapı taktırmıştır. Ancak kiracının Eylül ayında tayini çıkmış ve çelik kapı bedelini ev sahibinden tahsil etmeden, 30 Eylül 2023 tarihinde evi boşaltmıştır. Kiracı bütün kiralarını zamanında ödemiştir. Ev sahibi 1 Kasım’da evini tekrar kiraya vermiş ve yeni kiracıdan Kasım ve Aralık aylarına ilişkin toplam 9.000 TL kira tahsil etmiştir.

Ev sahibi kiracı tarafından taktırılmış olan çelik kapının değerinin tespiti için Takdir Komisyonuna başvurmuş ve Takdir Komisyonu tarafından çelik kapının değeri 8.000 TL olarak belirlenmiştir. Bu durumda ev sahibi tarafından 2023 yılında elde edilen gayrisafi hasılat aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

İlk kiracıdan tahsil edilen kiralar (3.300 x 9)

  29.700

Çelik kapının emsal bedeli

8.000

İkinci kiracıdan tahsil edilen kiralar (4.500 x 2)

9.000

Toplam gayrisafi hasılat

46.700

 

2.8.1.5 Kiranın banka aracılığıyla ödenme zorunluluğu

İş yeri kiralamalarında, herhangi bir tutar sınırlaması olmaksızın kiraya ilişkin tahsilat ve ödemelerin, banka veya Posta ve Telgraf Teşkilatı (PTT) Genel Müdürlüğü tarafından düzenlenen belgelerle tevsik edilmesi zorunluluğu vardır.

Konutlarda ise bu zorunluluk (her bir konut için) 500 TL ve üzerindeki kira ödeme ve tahsilatları için geçerlidir.

Ancak konutlarını haftalık, günlük veya benzeri şekilde kısa süreli olarak kiraya verenlerin bu konutlardan elde ettikleri kira gelirlerine ilişkin tahsilatlarını tutarına bakılmaksızın banka veya PTT Genel Müdürlüğü tarafından düzenlenen belgelerle tevsik etmeleri gerekmektedir.

Banka veya PTT Genel Müdürlüğü aracı kılınmak suretiyle, para yatırma veya havale, çek veya kredi kartı gibi araçlar kullanılarak yapılan tahsilat ve ödemeler karşılığında dekont veya hesap bildirim cetvelleri düzenlendiğinde, bu belgeler tevsik edici belge kabul edilmektedir. Bankaların internet şubeleri üzerinden yapılan ödeme ve tahsilatlar da aynı kapsamdadır.

Söz konusu zorunluluklara uymayanlara Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinde mükellefiyet türüne göre ayrı olarak belirlenen tutarlardan az olmamak üzere, her bir işlem için bu işleme konu tutarın %5’i oranında özel usulsüzlük cezası kesilir. VUK’un mükerrer 355. maddesi kapsamında 2023 yılında uygulanacak özel usulsüzlük cezası tutarlarına Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.16.2 Diğer zorunluluklara uymayanlar” başlığı altında yer verilmiştir.

2.8.2 Emsal kira bedeli esası

Emsal kira bedeli uygulaması, gayrimenkul sermaye iratlarının vergilendirilmesinde kullanılan bir vergi otokontrol müessesesidir. Uygulama; beyan edilecek gayrimenkul sermaye iratlarının, kiraya verilen bina veya arazinin özel yetkili mercilerce veya mahkemelerce takdir veya tespit edilmiş kirasının, bu suretle tespit edilmiş kira mevcut değilse, vergi değerinin %5’i olarak tanımlanan bir sınırdan daha düşük olamayacağı esasına dayanmaktadır.

Örneğin emlak vergisine esas değeri 1.200.000 TL olan bir gayrimenkulden, 2023 yılında 12 aylık kira alınmış olması durumunda, beyan edilecek kira gelirinin (Özel yetkili mercilerce veya mahkemelerce kirası takdir veya tespit edilmemişse) kural olarak 60.000 TL’den (1.200.000 x %5) daha az olmaması gerekir.

Gayrimenkulün 12 aydan kısa süreli olarak kiraya verilmesi durumunda ise emsal kira bedeli karşılaştırması yapılırken, kiraya verilen ay sayısının dikkate alınması gerekmektedir. Örneğin yukarıdaki gayrimenkulün 2023 yılında aylık 8.000 TL’den 9 ay kiraya verilmesi durumunda, elde edilen 72.000 TL’lik kira bedeli, yıllık emsal kira bedeli olan 60.000 TL ile değil, yıllık emsal kira bedelinin 9 aylık kısmı olan 45.000 TL (60.000 / 12 x 9) ile karşılaştırılacaktır. Buna göre beyan edilen 9 aylık kira bedeli olan 72.000 TL, 9 aylık emsal kira bedeli olan 45.000 TL’den daha yüksek olduğundan, vergileme 72.000 TL üzerinden yapılacaktır.

Kiralamaya konu edilen bina ve arazi dışındaki mal ve hakların emsal kira bedeli ise bu mal ve hakların maliyet bedelinin ya da bu bedel bilinmiyorsa, Vergi Usul Kanunu’nun servetlerin değerlemesi ile ilgili hükümlerine göre tespit edilmiş değerlerinin %10’udur.

Maliye Bakanlığı tarafından 05.01.1999 tarihli ve 1999/1 sayılı İç Genelge’de emsal kira bedeli esasının uygulanmasına ilişkin açıklamalar yapılmıştır. Buna göre elde edilen gerçek kira gelirinin, kira sözleşmesi, ödemeye ilişkin banka dekontu veya havale makbuzu gibi belgelerle veya kiracının ifadesi ile ispat edilebildiği durumlarda, ayrıca emsal kira bedeli karşılaştırılması yapılmamaktadır. İç genelgeye göre emsal kira bedeli, sadece kira bedelinin bilinmediği ya da muvazaalı olduğu durumlarda dikkate alınmaktadır.

Yargı organlarınca verilen çeşitli kararlarda da,

  • Emsal kira bedeli ölçüsünün, kanuni ölçüt olduğu, bu esasa göre ikmalen tarhiyat yapılması gerekirken, Takdir Komisyonunca yetkisiz olarak matrah takdir edilemeyeceği,
  • Beyan edilen kira gelirinin doğru olduğunun ispatlanması halinde, emsal kira bedelinin uygulanamayacağı,
  • Beyanda bulunulan kira gelirinden daha fazla gelir elde edildiği saptanmadan, emsal kira bedeline göre tarhiyat yapılamayacağı,

vurgulanmıştır.

Gelir Vergisi Kanunu’nda, emsal kira bedeli uygulamasının istisnaları 4 başlık altında sayılmıştır. Buna göre aşağıdaki durumlarda emsal kira bedeli karşılaştırılması yapılmayacaktır:

  • Boş kalan gayrimenkullerin muhafazaları maksadıyla bedelsiz olarak başkalarının ikametine bırakılması,
  • Binaların, mal sahiplerinin çocuklarının, ana-babalarının veya kardeşlerinin ikametine tahsis edilmesi (her biri için ancak bir konut tahsisi için uygulanmaktadır),
  • Mal sahibi ile birlikte akrabaların da aynı evde veya dairede ikamet etmeleri,
  • Genel bütçeye dâhil daireler ve katma bütçeli idareler, il özel idareleri ve belediyeler ile diğer kamu kurum ve kuruluşlarınca yapılan kiralamalar.

Örneğin sahibi olduğu konutu çocuğunun oturması için tahsis eden ve kira almayan bir baba emsal kira bedeli uygulaması kapsamında değildir.

Burada dikkat edilmesi gereken en önemli konu, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yapılan kiralamalar hariç, emsal kira bedeli esasının uygulanmayacağı belirtilen kiralamalarda, kira alınmayan gayrimenkulün konut olarak kullanılması zorunluluğudur. Örneğin sahibi olduğu bir iş yerini kira almadan çocuğunun kullanımına tahsis eden kişinin, iş yerinin emsal kira bedeli üzerinden gayrimenkul sermaye iradı beyan ederek, bu gelirin vergisini ödemesi gerektiği unutulmamalıdır.

2.8.3 Konut (mesken) kira gelirlerinde istisna uygulaması

2.8.3.1 İstisnanın uygulanacağı gelirler ve istisna tutarı

Kira gelirlerinde sadece, gayrimenkullerin mesken olarak kiraya verilmesinden sağlanan hasılat için bir istisna uygulaması söz konusudur. Buna göre mesken olarak kiraya verilen gayrimenkullerden 2023 takvim yılı içinde elde edilen hasılatın 21.000 TL’si gelir vergisinden istisnadır. (Bu tutar 2022 yılı gelirleri için 9.500 TL olarak uygulanmıştır.)

Gelir vergisinden istisna edilen hasılat tutarlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.1 Konut kira geliri istisnası” başlığı altında yer verilmiştir.

Buna göre, kiraya verdikleri meskenlerden 2023 yılında elde ettikleri (tahsil ettikleri) kira gelirleri toplamı 2023 yılı için belirlenen istisna tutarından (21.000 TL) daha düşük olanlar, bu gelirleri için beyanname vermeyeceklerdir. İstisna tutarını aşan konut kira gelirleri elde edilmesi durumunda ise aşan tutarın beyan edilmesi gerekmektedir.

İş yeri olarak kiraya verilen gayrimenkuller ile hakların kiralanmasından elde edilen gelirler için istisna uygulaması söz konusu değildir.

2.8.3.2 İstisna uygulamasında özellikli durumlar

2.8.3.2.1 Ortak konuttan elde edilen kiralarda istisna uygulaması

Aynı konuta birden fazla kişinin sahip olması durumunda (karı-koca olmaları durumu değiştirmez), 2023 yılında bunların her birinin hissesine düşen kira payının, 21.000 TL’yi aşması halinde yıllık gelir vergisi beyannamesi verme zorunluluğu doğmaktadır. Toplam kira bedeli istisna tutarının üzerinde olsa bile, her bir ortağın payına düşen gelirin 21.000 TL’lik istisnanın altında kalması durumunda, ortaklardan hiçbiri yıllık gelir vergisi beyannamesi vermeyecektir.

2.8.3.2.2 Birden fazla konuttan elde edilen kiralarda istisna uygulaması

Bir kişi tarafından beyan edilmesi gereken konut kira gelirlerinin toplamına tek bir istisna tutarı uygulanabilir. Yani birden fazla konuttan kira geliri elde edilmesi halinde, bunların her biri için ayrı ayrı istisnadan yararlanılması mümkün değildir. Bu durumda olan kişiler, sahip oldukları tüm konutlardan elde ettikleri kira gelirleri toplamı için tek bir istisna tutarından yararlanabileceklerdir.

Örnek

Sahibi bulunduğu 5 adet konuttan elde ettiği kiradan başka geliri olmayan bir kişi, bu konutlardan 2023 yılında toplam 200.000 TL kira geliri elde etmiştir. 200.000 TL’lik toplam kira tutarı 21.000 TL’lik istisnayı aştığından, istisna sonrası kalan 179.000 TL’den giderleri de düştükten sonra kalan tutar üzerinden hesaplanan vergiyi ödeyecektir.

2.8.3.2.3 Yıl içerisinde kiraya verilen konutlarda istisna uygulaması

Kiralama yılın başında ya da içinde, ne zaman yapılmış olursa olsun, o yıl elde edilen kira gelirinden istisna tutarın tamamı düşülebilir.

Örnek

2023 yılının ağustos ayında aylık 8.000 TL’ye kiraya verilen bir konuttan, yıl sonuna kadar (5 aylık sürede), 40.000 TL kira geliri elde edilmiş olsun. Gayrimenkul sahibinin bu gelirini, istisna tutarının üzerinde olması sebebiyle beyan etmesi gerekmektedir. Yılın sadece 5 aylık döneminde elde edilmiş olmasına rağmen bu tutardan, 21.000 TL’lik istisnanın tamamını indirebilir.

Götürü gider yönteminin seçilmiş olması durumunda ödenecek vergi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

40.000

İstisna tutar (-)

21.000

İstisna sonrası kalan konut kira geliri (40.000 - 21.000)

19.000

Götürü gider (19.000 x %15) (-)

2.850

Gelir vergisi matrahı (19.000 - 2.850)

16.150

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi (%15)

2.422,50

 

2.8.3.3 İstisna uygulamasından yararlanamayacak olan mükellefler

Sadece, gayrimenkullerin mesken olarak kiraya verilmesinden sağlanan hasılat için geçerli olan ve 2023 yılında 21.000 TL olarak uygulanan istisnadan yararlanamayacak olan mükellefleri aşağıdaki şekilde sıralayabiliriz:

a. Ticari, zirai veya mesleki kazancını yıllık beyanname ile bildirmek mecburiyetinde olanlar,

b. İstisna haddi üzerinde konut kira geliri elde edilip beyan etmeyen veya eksik beyan edenler,

c. İstisna haddinin üzerinde konut kira geliri elde edenlerden, beyana tabi olup olmadığına bakılmaksızın, elde ettikleri gelirlerin (ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve iratlar) gayrisafi tutarları toplamı 550.000 TL’yi aşanlar.

Örnek 1

(A) 2023 yılında, çalıştığı iş yerinden 260.000 TL ücret geliri elde etmiştir. İşveren tarafından ücret üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmıştır. Bu kişi ayrıca 2023 yılında satın aldığı konutu 1 Ekim 2023 tarihinde aylık 6.000 TL’ye kiraya vermiştir. Beyana tabi başka bir geliri bulunmamaktadır.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • Tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretlerin, 2023 yılı için 1.900.000 TL’yi aşması durumunda beyan edilmesi gerekmektedir. (A)’nın tek işverenden elde ettiği ücret geliri bu tutarın altında olduğundan beyan edilmeyecektir.
  • (A)’nın 2023 yılında elde ettiği 18.000 TL’lik (6.000 x 3) konut kira geliri 21.000 TL’lik istisna tutarından düşüktür. Bundan dolayı 2023 yılında elde ettiği toplam gelirin, 550.000 TL’lik sınırı aşıp aşmadığının kontrolü yapılmayacaktır.

Sonuç olarak mükellef, istisna haddi altında kalan 18.000 TL’lik konut kira geliri dolayısıyla beyanname vermeyecektir.

Örnek 2

(B), sahibi bulunduğu 10 adet konuttan 2023 yılında 800.000 TL kira geliri elde etmiştir. Başka bir geliri ve kiraya ilişkin belgeli gideri bulunmamaktadır.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • Konut kira geliri toplamı, 2023 yılı için geçerli olan 21.000 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan beyan edilmesi gerekmektedir.
  • (B)’nin 2023 yılında elde ettiği (beyana tabi olsun olmasın) 800.000 TL’lik toplam gelir, 2023 yılı için geçerli olan 550.000 TL’lik sınırı aştığından, bu gelirin beyanında istisnadan yararlanılması mümkün değildir.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

800.000

İstisna tutar (-)

---

Kalan

800.000

Götürü gider (800.000 x %15) (-)

120.000

Gelir vergisi matrahı (800.000 - 120.000)

680.000

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      370.000 TL için 85.900 TL

      (680.000 - 370.000) x %35 = 108.500 TL

194.400


Örnek 3

(C), 1 Kasım 2023’te aylık 8.000 TL’ye kiraya verdiği konuttan 2023 yılında toplam 16.000 TL kira geliri elde etmiştir. Ayrıca, tamamı stopaj yoluyla vergilendirilmiş 5.000 TL mevduat faizi ve tek işverenden 300.000 TL tutarında stopaja tabi tutulmuş ücret geliri de bulunmaktadır.

  • 2023 yılında tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretin, 1.900.000 TL’yi aşması durumunda beyan edilmesi gerekmektedir. (C)’nin tek işverenden elde ettiği ücret geliri bu tutarın altında olduğundan beyan edilmeyecektir.
  • Elde edilen konut kira geliri 2023 yılı için geçerli olan 21.000 TL’lik istisna haddinin altında kaldığından bu gelir de beyan edilmeyecektir.

Örnek 4

Bir çalışan 2023 yılında tek işverenden stopaj yoluyla vergilendirilmiş brüt 540.000 TL ücret geliri, bankadan yine stopaj yoluyla vergilendirilmiş 10.000 TL tutarında mevduat faizi, BİST’te yaptığı hisse senedi alım satımlarından 20.000 TL kâr ve konut olarak kiraya verdiği gayrimenkulden 60.000 TL kira geliri elde etmiştir. Bu kişinin başka bir geliri ve kiraya ilişkin belgeli gideri bulunmamaktadır.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • Tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretlerin, 2023 yılı için 1.900.000 TL’yi aşması durumunda beyan edilmesi gerekmektedir. Bu çalışanın tek işverenden elde ettiği ücret geliri söz konusu tutarın altında kaldığından beyan edilmeyecektir.
  • Stopaj yoluyla vergilendirilmiş mevduat faizleri ve hisse senedi işlemlerinden sağlanan kazançlar (BİST’te) tutarı ne olursa olsun yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmez.
  • Konut kira geliri 2023 yılı için belirlenen 21.000 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan, bu gelirin beyan edilmesi gerekmektedir.
  • 2023 yılında elde edilen (beyana tabi olsun olmasın) toplam 630.000 TL’lik (540.000 + 10.000 + 20.000 + 60.000) gelir, 2023 yılı için geçerli olan 550.000 TL’lik sınırı aştığından, konut kira gelirinin beyanında 21.000 TL’lik istisnadan yararlanılamayacaktır.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

60.000

İstisna tutar (-)

---

Kalan

60.000

Götürü gider (60.000 x %15) (-)

9.000

Gelir vergisi matrahı (60.000 - 9.000)

51.000

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi (%15)

7.650


2.8.4 İş yeri kira gelirlerinde beyan sınırı uygulaması

Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi uyarınca iş yeri olarak kiraya verilen gayrimenkullerden sağlanan kira gelirleri üzerinden, %20 oranında tevkifat (vergi kesintisi) yapılması gerekmektedir.

Gayrimenkul sahibi adına kiracı tarafından yapılan bu tevkifat, gayrimenkul sahibinin izleyen yılda gelir vergisi beyannamesi vermesi halinde, beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilebilmektedir.

Ancak kazancı basit usulde tespit edilen bir mükellefe iş yeri olarak kiralanan gayrimenkulün kira bedeli üzerinden, bu mükellef tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılmaz.

Bir takvim yılı içerisinde elde edilen iş yeri kira gelirlerinin beyanında herhangi bir istisna tutar söz konusu değildir. Ancak tevkifat yoluyla vergilendirilmiş olmak şartıyla, gayrisafi tutarı ilgili yıl uygulanan gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2023 yılı için 150.000 TL) aşmayan iş yeri kira gelirleri beyan edilmemektedir. Bu durumda kesilen vergiler nihai vergi kabul edilmektedir.

Söz konusu beyan sınırının hesabında tevkifata tabi tutulmuş olan diğer menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarının da dikkate alınması gerekmektedir. Ayrıca, diğer kazanç ve iratlar sebebiyle beyanname verilmesi halinde bile, o yıl için belirlenen beyan sınırını aşmayan ve tevkif yoluyla vergilendirilmiş gayrimenkul sermaye iratları beyannameye dâhil edilmeyecektir.

Kiraya verilen iş yerinden bir takvim yılında elde edilen ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan kira gelirinin (brüt) o yıl için belirlenen beyan sınırını aşması durumunda ise kira gelirinin tamamının beyan edilmesi gerekmektedir. Bu şekilde beyan edilen tutar üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler mahsup edilebilmektedir.

Tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan gayrimenkul ve menkul sermaye iratlarına ilişkin beyan sınırı tutarlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.3 Tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Örnek 1

Gerçek kişi (D) kiraya vermiş olduğu konuttan 2023 yılında 50.000 TL kira geliri tahsil etmiştir. Ayrıca (D) sahibi bulunduğu iş yerini de aylık brüt 6.000 TL’den bir şirkete kiralamıştır. 2023 yılında kiracı şirket tarafından her ay kira ödenirken %20 oranında 1.200 TL (6.000 x %20) vergi kesintisi yapılarak, aylık net 4.800 TL kira tutarı (D)’nin banka hesabına yatırılmıştır. Başka geliri olmayan mükellef tarafından götürü gider yöntemi benimsenmiştir.

(D) tarafından konuttan elde edilen 50.000 TL’lik kira geliri 2023 yılı için geçerli olan 21.000 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan, aşan kısım için gelir vergisi beyannamesi verilmesi gerekmektedir.

Bu beyannameye iş yeri kira gelirinin dâhil edilip edilmeyeceğine ilişkin olarak; elde edilen brüt iş yeri kira geliri ile istisna sonrası konut kira gelirinin toplamının 2023 yılı için geçerli olan 150.000 TL’lik beyan sınırı ile karşılaştırılması gerekmektedir.

Konut kira geliri

50.000

İstisna tutar (-)

21.000

İstisna sonrası kalan konut kira geliri (1)

29.000

Brüt iş yeri kira geliri (6.000 x 12) (2)

72.000

Beyan sınırı ile karşılaştırılacak toplam gelir (1+2)

101.000


Stopaj yolu ile vergilendirilmiş olan iş yeri kira geliri (brüt) ile istisna sonrası kalan konut kira gelirinin toplamı olan 101.000 TL, 2023 yılı için belirlenen 150.000 TL’lik beyan sınırının altında kaldığından, iş yerinden elde edilen kira geliri, konut kirası için verilen beyannameye dâhil edilmeyecektir. İş yeri kirası üzerinden kesilen vergiler (tevkifat) iş yeri sahibi açısından nihai vergi kabul edilecektir.

Buna göre konut kirası için verilecek gelir vergisi beyannamesi kapsamında ödenmesi gereken vergi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:

Konut kira geliri

50.000

İstisna tutar (-)

21.000

İstisna sonrası kalan konut kira geliri (50.000 - 21.000)

29.000

Götürü gider (29.000 x %15) (-)

4.350

Gelir vergisi matrahı (29.000 - 4.350)

24.650

Hesaplanan (Ödenecek) gelir vergisi (%15)

3.697,50


Vergi kesintisine ve istisna uygulamasına konu olmayan (örneğin kazancı basit usulde tespit edilen) mükellefe kiraya verilen iş yerinden elde edilen kira gelirlerinde ise söz konusu beyan sınırı çok daha düşüktür. 2023 yılı gelirleri için bu tutar 8.400 TL olarak hesaplanmıştır. Bu sınırı aşan iş yeri kira gelirlerinin tamamının beyan edilmesi gerekir.

Söz konusu beyan sınırı tutarlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.4 Tevkifata ve istisnaya konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Örnek 2

Emekli (E), sahip olduğu gayrimenkulü, kazancı basit usulde tespit edilen bir mükellefe iş yeri olarak aylık 1.600 TL’ye kiraya vermiştir. Bu işlemden dolayı 2023 yılında 19.200 TL (1.600 x 12) kira geliri elde etmiştir. Kiracı tarafından kira ödenirken herhangi bir vergi kesintisi (tevkifat) yapılmamıştır.

Mal sahibinin emekli maaşı ile bu kiradan başka bir geliri ve kiraya ilişkin belgeli gideri bulunmamaktadır (götürü gider yöntemi kullanılacaktır).

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

Kazancı basit usulde tespit edilen mükelleflerin iş yerleri için ödedikleri kiradan tevkifat yapma (vergi kesme) zorunluluğu bulunmamaktadır. Bu yüzden söz konusu kiracı da kirasını öderken vergi kesintisi yapmamıştır.

İş yeri kira gelirleri için geçerli olan 150.000 TL’lik (2023 yılı için) beyan sınırı, kiracı tarafından vergi kesintisi yapılmış olan kiralar için geçerlidir. Bu nedenle vergi kesintisine tabi olmayan iş yeri kira gelirleri için bu beyan sınırından yararlanılması mümkün değildir. Tevkifata tabi olmayan iş yeri kira gelirlerinde beyan sınırı ise 2023 yılında 8.400 TL olarak uygulanmaktadır.

Emekli (E) tarafından 2023 yılında elde edilen 19.200 TL’lik iş yeri kirası, aynı yıl için belirlenen 8.400 TL’lik beyan sınırını aştığından, tamamının beyan edilmesi gerekmektedir.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

İş yeri kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

19.200

İstisna tutar (-) (İş yeri olduğu için)

---

Kalan tutar

19.200

İndirilebilecek giderler (19.200 x %15) (-)

2.880

Gelir vergisi matrahı (19.200 - 2.880)

16.320

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi (%15)

2.448

 

2.8.5 İndirilebilecek giderler

Kira gelirlerinin vergilendirilmesinde elde edilen gelirin safi tutarı dikkate alınmaktadır. Bunun anlamı elde edilen kira gelirlerinden, bu gelirin elde edilebilmesi için yapılan giderlerin düşülmesidir. Bir başka anlatımla safi irat, tahsil edilen kira bedellerinden Gelir Vergisi Kanunu’nda indirimi kabul edilen giderlerin indirilmesinden sonra kalan tutarı ifade etmektedir.

Beyan edilen kira gelirinin tespitinde dikkate alınabilecek giderler iki farklı yöntemle tespit edilebilmektedir. Bunlar “götürü gider” ve “gerçek gider” yöntemleridir. Bu yöntemlerin seçimi konusunda mükellefler serbest bırakılmışlardır. Ortaya çıkacak vergi yükünü dikkate alarak belirtilen gider usulleri arasında serbestçe tercih yapabilirler.

Gerçek gider yöntemini seçen mükelleflerin, yaptıkları giderlerle ilgili belgeleri zamanaşımı süresince (5 yıl) saklamaları ve vergi idaresince istendiğinde ibraz etmeleri gerekmektedir. Ayrıca bu yöntemin seçilmesi durumunda, varsa istisna kazanca isabet eden giderlerin indirimi de mümkün bulunmamaktadır.

Götürü gider usulünü tercih eden bir mükellefin ise iki yıl geçmedikçe bu usulden gerçek gider usulüne geçmesi mümkün değildir.

Seçilen gider usulünün, mükellefin sahip olduğu gayrimenkullerden elde ettiği gelirlerin tamamı için uygulanması zorunludur. Bu gayrimenkullerden bir kısmı için gerçek gider, diğer kısmı için ise götürü gider yöntemi uygulanamaz.

Ancak tercih hakkının mükellef bazında kullanılması gerektiği de unutulmamalıdır. Bu nedenle aynı gayrimenkule müştereken sahip olan iki kişinin tercih edecekleri gider usulü konusunda bir sınırlama bulunmamaktadır. Bu iki mükellef dilerlerse, aynı gayrimenkulden elde ettikleri kira gelirlerinin beyanı sırasında, farklı gider yöntemlerini tercih edebileceklerdir.

2.8.5.1 Götürü gider yöntemi

Götürü gider yönteminde mükellefler, tahsil ettikleri kira bedelinin %15’ini gider olarak indirebilmektedirler. (2017 yılından önce elde edilen gelirler için bu oran %25 olarak uygulanmıştır.) Bu yöntemde gider olarak indirilen tutarın belgelendirilmesine ihtiyaç bulunmamaktadır.

Gayrimenkullerin mesken olarak kiraya verilmesinden sağlanan gelirler için geçerli bir istisna uygulaması bulunmaktadır. Bu istisnadan yararlanma hakkı olan mükellefler konut kira gelirlerinin beyanı sırasında, alınan kira bedelinden önce istisna tutarını (2023 yılı gelirlerinde 21.000 TL) düşecekler, götürü gideri kalan tutar üzerinden hesaplayacaklardır.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde yer alan hakların kiraya verilmesinden elde edilen gelirlerin beyanında götürü gider yöntemi kullanılamamaktadır. Yasada bunun dışında bir sınırlama olmadığından, konutların yanında iş yerlerinden elde edilen kira gelirlerinin beyanında da götürü gider yöntemi kullanılabilmektedir.

Götürü gider yönteminin seçilmesi durumunda %15’lik giderden ayrı olarak, Kanun’da sayılan gerçek gider kalemlerinin (boya, badana, tamir, sigorta, yönetim gideri ya da amortisman gibi) indirimi mümkün bulunmamaktadır.

Bu usulü seçen mükelleflerin iki yıl geçmedikçe, gerçek gider usulüne dönemeyecekleri de unutulmamalıdır.

Örnek

Sahibi olduğu konuttan, 2023 yılında, 64.800 TL (5.400 x 12) kira geliri elde eden bir emekli, bu gelirin beyanı sırasında götürü gider yöntemini seçmiştir. Bu kişinin kira geliri ve emekli maaşından başka geliri bulunmamaktadır.

Tahsil edilen kira tutarından, önce 21.000 TL’lik istisna tutarı düşülecek, kalan tutarın da %15’i götürü gider olarak kazançtan indirilecektir.

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

64.800

İstisna tutar (-)

21.000

Kalan (64.800 - 21.000)

43.800

Götürü gider (43.800 x %15) (-)

6.570

Beyan edilecek kira geliri (43.800 - 6.570)

37.230

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi (%15)

5.584,50


Yukarıdaki kişinin serbest meslek erbabı, örneğin serbest çalışan bir avukat olması durumunda ise serbest meslek kazancı dolayısıyla verilen beyannameye dâhil edilecek kira geliri aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

64.800

İstisna tutar (-)

---

Kalan

64.800

Götürü gider (64.800 x %15) (-)

9.720

Beyannameye dâhil edilecek kira geliri (64.800 - 9.720)

55.080


2.8.5.2 Gerçek gider yöntemi

Gelir Vergisi Kanunu’nda (madde 74) gayrimenkul sermaye iradının beyanı sırasında, belgelendirilmek şartıyla gayrisafi hasılattan indirilebilecek olan giderler tek tek sayılmıştır. Bunlardan bir kısmı gider fazlalığı sayılan gider, bir kısmı da gider fazlalığı sayılmayan gider olarak sınıflandırılmaktadır.

Elde edilen kira gelirinden öncelikle gider fazlalığı sayılan giderler, ardından diğer giderler düşülebilmektedir. Gider fazlalığı sayılan giderler düşüldükten sonra kalan tutarın, gider fazlalığı sayılmayan giderlerden daha az olması durumunda sadece kalan tutar kadar gider indirimi mümkündür. Başka bir ifadeyle, gider fazlalığı sayılmayan giderler dolayısıyla oluşan zarar, beyan edilen diğer gelirlerden düşülemez. Bu durumda beyana tabi GMSİ sıfır (0) kabul edilmektedir. Ayrıca bu tutarın sonraki yıllarda beyan edilecek olan gelirlerden indirimi de söz konusu değildir.

Gayrimenkullerin kısmen kiraya verilmesi halinde, aşağıda yazılı giderlerden yalnız bu kısma isabet edenler hasılattan indirilebilir.

Gerçek gider yöntemi seçildiğinde, aşağıdaki masrafların muhakkak surette ödenmiş olma zorunluluğu bulunmamakla birlikte, indirilebilmesi için belgelerinin temin edilmiş olması şarttır. Ayrıca bu belgelerin 5 yıl süresince saklanması ve vergi idaresi tarafından istenmesi durumunda ibraz edilmesi zorunluluğu da bulunmaktadır.

Bir diğer önemli konu da elde ettiği konut kira gelirlerinin beyanında istisna uygulamasından yararlanma hakkı olan mükellefler için geçerlidir. Bu mükellefler gerçek giderlerinin tamamını değil, sadece istisna dışı kazanca isabet eden kısmını indirebilmektedirler. Konuya ilişkin örnekli açıklamalar Rehber’in “2.8.5.2.3 İndirilecek gerçek gider tutarının hesaplanması” bölümünde dikkatinize sunulmaktadır.

Gider fazlalığı sayılan veya sayılmayan giderler aşağıda dikkatinize sunulmaktadır:

2.8.5.2.1 Gider fazlalığı sayılan giderler

Kira gelirlerinin beyanı sırasında gerçek gider yönteminin seçilmesi durumunda, hasılattan öncelikle aşağıdaki giderlerin indirilmesi gerekmektedir:

  1. Kiraya veren tarafından ödenen aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderleri,
  2. Kiraya verilen malların idaresi için yapılan ve gayrimenkulün ehemmiyeti ile uyumlu olan idare giderleri,
  3. Kiraya verilen mal ve haklara ilişkin sigorta giderleri,
  4. Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara sarf olunan borçların faizleri,
  5. Kiraya verilen mal ve haklar için ödenen vergi, resim, harç ve şerefiyelerle, kiraya verenler tarafından ödenmiş olmak şartıyla belediyelere ödenen harcamalara iştirak payları,
  6. Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanlar ile kiraya veren tarafından yapılan ve gayrimenkulün iktisadi değerini artırıcı niteliği olan ısı yalıtımı ve enerji tasarrufu sağlamaya yönelik harcamalar (Bu harcamalar bir takvim yılı içerisinde amortisman sınırını* aşıyorsa maliyet olarak dikkate alınabilir),
  7. Kiraya verenin yaptığı onarım giderleri (Gayrimenkulün iktisadi değerini artıracak surette tevsii, tadili veya bunlara ilaveler yapılması için ihtiyar olunan giderler onarım gideri sayılmaz),
  8. Kiraya verilen mal ve haklara ait bakım ve idame giderleri,
  9. Kiraladıkları mal ve hakları kiraya verenlerin ödedikleri kiralar ve diğer gerçek giderler,
  10. Kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olarak sözleşmeye, Kanun’a veya mahkeme kararına istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar.

* Amortisman sınırı tutarlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.20 Fatura düzenleme ve amortisman sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Gerçek gider usulü kapsamında indirilebilecek olan giderlerin bazılarına ilişkin açıklamalarımız aşağıda dikkatinize sunulmaktadır:

  • Amortisman ve ısı yalıtımı giderleri

Kiraya verilen gayrimenkullerden elde edilen iradın safi tutarının tespiti sırasında indirim konusu yapılan giderlerden biri de amortismanlardır. Amortisman gayrimenkulün;

  • Biliniyorsa, maliyet bedeli üzerinden,
  • Bilinmiyorsa, bina ve araziler için emlak vergisi değeri, diğer mallar için emsal değeri üzerinden,

hesaplanmalıdır. Amortisman oranı %2’dir.

Örneğin 2.000.000 TL’ye alınmış bir konutun kiraya verilmesinden elde edilen 1 yıllık kira bedelinin beyanı sırasında, gayrisafi hasılattan 40.000 TL (2.000.000 x %2) amortisman gideri düşülebilecektir.

Kiralamaya konu olan boş arazi ve arsalar, amortismana tabi değildir. Dolayısıyla bunlarla ilgili olarak maliyet bedeli üzerinden amortisman hesaplanması ve bu giderin, elde edilen kira gelirinden indirilmesi mümkün değildir.

Diğer taraftan kiraya veren tarafından yapılan ve gayrimenkulün iktisadi değerini artırıcı niteliği olan ısı yalıtımı ve enerji tasarrufu sağlamaya yönelik harcamalar da kira gelirinden indirilebilmektedir. Bu harcamaların bir takvim yılı içerisinde amortisman sınırını* aşması durumunda maliyet olarak dikkate alınabilmesi de mümkündür.

* Amortisman sınırı tutarlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.20 Fatura düzenleme ve amortisman sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Amortisman veya ısı yalıtımına ilişkin harcamaların gider olarak düşülebilmesi için; beyannamede “gerçek gider” yönteminin seçilmiş olması gerekmektedir. Ayrıca diğer gerçek gider kalemlerinde olduğu gibi bu giderin de sadece istisna dışı kazanca isabet eden kısmının indirimi mümkündür.

Gayrimenkulün kısmen kiraya verilmesi durumunda ise yapılan giderlerin ancak kiralanan kısma isabet eden tutarı indirim konusu yapılabilir.

  • Onarım giderleri

Safi iradın tespitinde indirimine izin verilen onarım gideri, gayrimenkulün iktisadi değerini artıracak surette, tevsi, tadil veya bunlara ilaveler yapılması için katlanılan giderler dışındaki giderlerdir. Kalorifer veya elektrik tesisatının onarılması, boya-badana vb. için yapılan harcamalar, bu kapsamda değerlendirilebilir.

Bu tutarın gider olarak düşülebilmesi için; beyannamede “gerçek gider” yönteminin seçilmiş olması gerekmektedir. Ayrıca diğer gerçek gider kalemlerinde olduğu gibi bu giderin de sadece istisna dışı kazanca isabet eden kısmının indirimi mümkün bulunmaktadır.

Gayrimenkulün kısmen kiraya verilmesi durumunda ise yapılan giderlerin ancak kiralanan kısma isabet eden tutarı indirim konusu yapılabilir.

  • Kiracısı tarafından kiraya verilen gayrimenkul için ödenen kiralar

Kiraladığı gayrimenkulü bir başkasına kiraya veren kiracı, elde ettiği kira gelirini gayrimenkul sermaye iradı olarak beyan etmek zorundadır. Böyle bir durumda gerçek gider yöntemini seçen kiracının, tahsil ettiği kira bedelinden, aynı gayrimenkul için ödediği kira bedelini indirme hakkı bulunmaktadır.

Bu giderin de diğer gerçek gider kalemlerinde olduğu gibi sadece istisna dışı kazanca isabet eden kısmının indirimi mümkündür.

Gayrimenkulün kısmen kiralanması durumunda ödenen kira tutarının ancak kiralanan kısma isabet eden tutarının indirim konusu yapılabileceği unutulmamalıdır.

2.8.5.2.2 Gider fazlalığı sayılmayan giderler

Kira gelirlerinin beyanı sırasında gerçek gider yönteminin seçilmesi durumunda, hasılattan öncelikle yukarıdaki giderler düşüldükten sonra bir kazanç kalması halinde aşağıdaki giderlerin indirimi de mümkündür. Ancak gider fazlalığı sayılmayan aşağıdaki giderler dolayısıyla oluşan zarar, beyan edilen diğer gelirlerden düşülemez. Bu durumda beyana tabi GMSİ sıfır (0) kabul edilmektedir. Ayrıca bu tutarın sonraki yıllarda beyan edilecek olan gelirlerden indirimi de söz konusu değildir. Gider fazlalığı sayılmayan giderler aşağıda yer almaktadır:

  1. Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren beş yıl süre ile iktisap bedelinin %5'i (Bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır).
  2. Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedeli (Kira indirimi gayrisafi hasılattan yukarıda sayılan giderler düşüldükten sonra, kalan miktar üzerinden yapılır).

Söz konusu giderlere ilişkin açıklamalarımız aşağıda dikkatinize sunulmaktadır:

  • Gayrimenkulün iktisap bedelinin yüzde beşi

Gelir Vergisi Kanunu uyarınca konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap (satın alma) yılından itibaren 5 yıl süre ile iktisap bedelinin %5'i, elde edilen kira gelirinden düşülebilmektedir. Söz konusu hüküm uyarınca bu indirim hakkından yararlanabilmenin şartlarını şöyle sıralayabiliriz:

  • Kira gelirinin beyanı sırasında gerçek gider yönteminin seçilmiş olması gerekir.
  • Kira gelirinin konut olarak kiraya verilen gayrimenkulden elde edilmiş olması gerekir. (İş yeri kirasından böyle bir indirim yapılamaz.)
  • Birden fazla konuttan kira geliri elde edilmesi durumunda, bu indirim sadece bir konuttan elde edilen gelire uygulanabilir.
  • Bu indirim kiraya verilen gayrimenkulün iktisap tarihinden itibaren en fazla 5 yıl süreyle uygulanabilir.
  • Bu indirim hakkının bir veya birkaç yıl kullanılmamış olması 5 yıllık süreyi uzatmaz.
  • Bu giderin de diğer gerçek gider kalemleri gibi sadece istisna dışı kazanca isabet eden kısmının indirimi mümkündür.
  • Bu şekilde hesaplanan gider tutarının, indirim uygulanacak konut kira gelirinden daha fazla olması durumunda artan tutar diğer gelirlerden indirilemez, gelecek yıllara devretmez.
  • Kısmen kiraya verilen bir gayrimenkulden elde edilen gelirden, söz konusu giderin, sadece kiraya verilen kısma isabet eden bölümü indirilebilir.

Örnek

(D), 2023 yılında tek işverenden 520.000 TL brüt ücret geliri elde etmiştir. Bu kişi Nisan/2023’te 3.000.000 TL’ye bir gayrimenkul satın almıştır. Gayrimenkulün badana ve boyasını yaptırmış, bunun için 20.000 TL ödemiş ve faturasını almıştır. Söz konusu gayrimenkulü 1 Haziran 2023 tarihinden itibaren aylık 14.000 TL’den konut olarak kiraya vermiş ve 2023 yılında 7 aylık kira bedelini (98.000 TL) tahsil etmiştir. Beyannamede gerçek gider yöntemini seçmiştir.

Çözüm

  • Tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretlerin, 2023 yılı için 1.900.000 TL’yi aşması durumunda beyan edilmesi gerekmektedir. Bu kapsamda (D) tarafından, 2023 yılında tek işverenden alınan 520.000 TL’lik ücret geliri için beyanname verme zorunluluğu bulunmamaktadır.
  • 2023 yılında elde edilen (beyana tabi olsun olmasın) toplam 618.000 TL’lik (520.000 + 98.000) gelir, 2023 yılı için geçerli olan 550.000 TL’lik sınırı aştığından, konut kira gelirinin beyanında 21.000 TL’lik istisnadan yararlanılamayacaktır. (Hangi hallerde istisnadan yararlanılıp yararlanılamayacağı Rehber’in “2.8.3 Konut (mesken) kira gelirlerinde istisna uygulaması” başlıklı bölümünde açıklanmıştır.)

Beyan edilecek gayrimenkul sermaye iradının tespiti sırasında ise indirilebilecek gerçek gider tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır. Bunun için öncelikle yapılan giderlerin gider fazlalığı sayılan ve sayılmayan giderler olarak ayrılması gerekmektedir.

Gider fazlalığı sayılan giderler

    - Boya badana masrafı                             20.000

    - Amortisman gideri (3.000.000 x %2)     60.000

80.000

Gider fazlalığı sayılmayan giderler

    - İktisap bedelinin %5’i (3.000.000 x %5) 150.000

150.000

Giderler toplamı

230.000


Elde edilen kira gelirinden öncelikle gider fazlalığı sayılan giderler, ardından diğer giderler düşülecektir. Ancak gider fazlalığı sayılan giderler (80.000 TL) düşüldükten sonra kalan tutarın, diğer giderlerden daha az olması durumunda sadece kalan tutar kadar gider indirimi mümkün olacaktır. Başka bir ifadeyle, gider fazlalığı sayılmayan giderler dolayısıyla oluşan zarar, beyan edilen diğer gelirlerden düşülemeyecek, bu durumda beyana tabi GMSİ sıfır (0) kabul edilecektir. Ayrıca bu tutarın sonraki yıllarda beyan edilecek olan gelirlerden indirimi de söz konusu değildir.

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat) (14.000 x 7)

98.000

İstisna tutar (-)

---

Kalan

98.000

İndirilebilecek giderler (-)

    - Gider fazlalığı sayılanlar                         80.000

    - Gider fazlalığı sayılmayanlar                  18.000

98.000

Gelir vergisi matrahı (98.000 - 98.000)

0

Hesaplanan gelir vergisi

0

 
  • Ödenen konut kirası

Gelir Vergisi Kanunu uyarınca, sahibi oldukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedelini elde ettikleri kira gelirinden düşme hakları bulunmaktadır. Söz konusu hüküm uyarınca bu indirim hakkından yararlanabilmenin şartlarını şöyle sıralayabiliriz:

  • Kira gelirinin beyanı sırasında gerçek gider yönteminin seçilmiş olması gerekir.
  • Kira gelirinin konut olarak kiraya verilen gayrimenkulden elde edilmiş olması gerekir. (İş yeri kirasından böyle bir indirim yapılamaz.)
  • Ödenen kiranın da oturulan konuta ilişkin olması gerekir. (İş yeri veya yazlıkların kirası düşülemez)
  • Bu giderin de diğer gerçek gider kalemleri gibi sadece istisna dışı kazanca isabet eden kısmının indirimi mümkündür.
  • Ödenen kira, Gelir Vergisi Kanunu’nun 74. maddesinde sayılan giderlerin tamamı düşüldükten sonra kalan gelirden düşülebilir.
  • Hesaplanan gider tutarının, indirim uygulanacak konut kira gelirinden daha fazla olması durumunda artan tutar diğer gelirlerden indirilemez, gelecek yıllara devretmez.
  • Kısmen kiraya verilen bir gayrimenkulden elde edilen gelirden, söz konusu kira giderinin, sadece kiraya verilen kısma isabet eden bölümü indirilebilir.

Oturulan lojman için ödenen kiralar da yukarıdaki şartlar dâhilinde konut olarak kiraya verilen gayrimenkulden elde edilen kira gelirinden düşülebilmektedir.

2.8.5.2.3 İndirilecek gerçek gider tutarının hesaplanması

Gerçek gider yönteminin seçilmesi durumunda, tahsil edilen kira bedelinden belgelendirmek koşuluyla yukarıda sayılan giderlerin tümünün düşülebilmesi mümkündür. Ancak yararlanılan bir istisna tutarı varsa, bu tutara isabet eden giderlerin indirimi mümkün bulunmamaktadır.

Örneğin bazı mükellefler açısından geçerli olmak üzere gayrimenkullerin mesken olarak kiraya verilmesinden 2023 yılında elde edilen hasılatın 21.000 TL’si gelir vergisinden istisnadır. Buna göre söz konusu istisnadan yararlanma hakkı olan mükellefler konut kira gelirlerinin vergilendirilmesinde, gayrisafi hasılattan indirilebilecek gerçek giderleri, aşağıdaki formüle göre hesaplayacaktır:

 

 

   İstisna düşüldükten sonraki gayrisafi hasılat

 

İndirilebilecek gider=

------------------------------------------------------------- x

 Gerçek giderler

 

   Gayrisafi hasılat

 

 

Mükellefin bu istisnadan yararlanma hakkı olmaması durumunda ise yukarıdaki hesaplama yapılmadan Gelir Vergisi Kanunu’nun 74. maddesinde sayılan giderlerin tamamının indirilebilmesi mümkündür.

Örnek 1

2023 yılında aylık 12.500 TL’den 150.000 TL kira geliri elde eden kişinin, bu yıl içinde yaptığı indirilebilir nitelikteki giderlerinin toplamı 30.000 TL’dir. Bu kişi, 2023 yılı için 21.000 TL olarak uygulanan istisnadan yararlanabilme şartlarını haizdir.

Bu giderlerin istisna düşüldükten sonra kalan gelire isabet eden kısmı, yani hasılattan indirilebilecek olan gerçek gider tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:

 

 150.000 - 21.000

 

 

İndirilebilecek gider=

 ---------------------- x

 30.000 =

 25.800 TL

 

       150.000

 

 

 

 

Buna göre beyan edilmesi gereken kira geliri ile ödenecek gelir vergisi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:
 

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

150.000

İstisna tutar (-)

21.000

Kalan (150.000 - 21.000)

129.000

İndirilebilecek gider (-)

25.800

Beyan edilecek kira geliri (129.000 - 25.800)

103.200

Gelir vergisi matrahı

103.200

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      70.000 TL için 10.500 TL

      (103.200 - 70.000) x %20 = 6.640 TL

17.140

 

 

Geliri elde eden kişinin serbest meslek erbabı, örneğin serbest çalışan bir diş hekimi olması halinde, bu istisnadan yararlanılamayacaktır. Bu durumda gerçek giderlerin tamamının, gayrisafi hasılattan indirilmesi mümkündür.

Söz konusu diş hekiminin serbest meslek kazancı dolayısıyla vermiş olduğu gelir vergisi beyannamesine dâhil edeceği kira geliri aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır. (Gider indirimine ilişkin hesaplamanın daha iyi anlaşılabilmesi için serbest meslek kazancının sıfır olduğu varsayılmıştır.)

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

150.000

İstisna tutar (-)

---

Kalan

150.000

İndirilebilecek gider (-)

30.000

Beyan edilecek kira geliri (150.000 - 30.000)

120.000

Beyan edilecek serbest meslek kazancı

0

Gelir vergisi matrahı

120.000

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      70.000 TL için 10.500 TL

      (120.000 - 70.000) x %20 = 10.000 TL

20.500

 

Örnek 2

Sahibi bulunduğu konuttan 2023 yılında 120.000 TL kira geliri elde eden bir kişinin, bu yıl içinde yaptığı indirilebilir nitelikteki giderlerinin 26.000 TL olduğu varsayımı ile kişinin, gerçek veya götürü gider usulünü seçmesi halinde hesaplanan vergi matrahları ve bunlar üzerinden ödenecek vergi tutarları aşağıdaki gibi olacaktır. Bu kişi, 2023 yılı için 21.000 TL olarak uygulanan istisnadan yararlanma şartlarını haizdir.

  • Gerçek gider

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

120.000

İstisna tutar (-)

21.000

Kalan (120.000 - 21.000)

99.000

Gerçek gider [(99.000 / 120.000) x 26.000] (-)

21.450

Gelir vergisi matrahı (99.000 - 21.450)

77.550

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      70.000 TL için 10.500 TL

      (77.550 - 70.000) x %20 = 1.510 TL

12.010

 

 

  • Götürü gider

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

120.000

İstisna tutar (-)

21.000

Kalan (120.000 - 21.000)

99.000

Götürü gider (99.000 x %15) (-)

14.850

Gelir vergisi matrahı (99.000 - 14.850)

84.150

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      70.000 TL için 10.500 TL

      (84.150 - 70.000) x %20 = 2.830 TL

13.330

 

Bu kişi serbest meslek erbabı örneğin serbest çalışan bir doktor ise istisnadan yararlanması mümkün değildir. Bu durumda gerçek ve götürü gider yöntemlerine göre indirilebilecek giderler aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır. (Farkın daha iyi anlaşılabilmesi için serbest meslek kazancının sıfır olduğu varsayılmıştır.)

  • Gerçek gider

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

120.000

İstisna tutar (-)

      ---

Kalan

120.000

Gerçek gider (-)

26.000

Beyan edilecek kira geliri (120.000 - 26.000)

94.000

Beyan edilecek serbest meslek kazancı

0

Gelir vergisi matrahı

94.000

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      70.000 TL için 10.500 TL

      (94.000 - 70.000) x %20 = 4.800 TL

15.300

 

  • Götürü gider

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

120.000

İstisna tutar (-)

           ---

Kalan

120.000

Götürü gider (120.000 x %15) (-)

18.000

Beyan edilecek kira geliri (120.000 - 18.000)

102.000

Beyan edilecek serbest meslek kazancı

0

Gelir vergisi matrahı

102.000

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      70.000 TL için 10.500 TL

      (102.000 - 70.000) x %20 = 6.400 TL

16.900


2.8.6 İndirilemeyecek giderler

Vergi matrahının hesaplanması sırasında; para cezaları ve vergi cezaları ile gecikme zammı ve faizleri hasılattan indirilemez.

2.9 Menkul kıymet gelirlerinin vergilendirilmesi

Menkul kıymetlerden elde edilen gelir ve kazançların beyanı ve vergilendirilmesi ile ilgili olarak, Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesi kapsamında 1 Ocak 2006 tarihinden itibaren stopaj sistemi uygulanmaktadır. Bu madde uyarınca, gerçek ve tüzel kişilerin 1 Ocak 2006 tarihinden itibaren ihraç edilen tahvil ve bonolar ile bu tarihten itibaren iktisap edilen diğer menkul kıymetlerden banka ve aracı kurumlar vasıtasıyla 2006-2015 yılları arasında elde ettikleri gelir ve kazançlar üzerinden işleme aracılık eden kurumlar tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılmıştır. Bazı menkul kıymet gelirleri (eurobondlardan veya yabancı menkul kıymetlerden sağlanan gelir ve kazançlar gibi) ise geçici 67. madde kapsamına girmemektedir.

Maddede yer alan genel tevkifat oranı (%15), gerek yasa değişiklikleri gerekse de yasanın verdiği yetki çerçevesinde Bakanlar Kurulu/Cumhurbaşkanı tarafından gelir ve kazanç ya da mükellefiyet türüne göre değiştirilmiş olsa da bu süre içerisinde birçok gelirin kaynakta vergilendirilmesi esasından sapılmadığı görülmektedir.

Bu maddenin yürürlük süresi 31 Aralık 2015 tarihinde sona ermekteydi. Ancak söz konusu maddenin yürürlük süresi önce 6655 sayılı Kanun (RG: 01.01.2016) ile 31 Aralık 2020 tarihine, ardından 7256 sayılı Kanun (RG: 17.11.2020) ile 31 Aralık 2025 tarihine kadar uzatılmıştır. 7256 sayılı Kanun’la ayrıca Cumhurbaşkanı’na bu süreyi beş yıla kadar uzatma yetkisi verilmiştir.

Aşağıda menkul kıymetlerden elde edilen gelirler ile bu gelirlerin vergilendirilmesine ilişkin esaslar açıklanmaktadır:

2.9.1 Menkul kıymetlerden elde edilen gelirler

Menkul kıymetlerden elde edilen gelirler; menkul sermaye iradı ve alım satım kazancı (diğer kazanç ve irat) olarak ikiye ayrılmaktadır. Gerçek kişilerin menkul kıymetlerden elde ettikleri gelirlerin vergilendirilmesi bu sınıflandırma kapsamında değerlendirilmektedir.

2.9.1.1 Menkul sermaye iratları

Aşağıda sayılan kazanç ve iratlar, Gelir Vergisi Kanunu’nun 75. maddesinde, menkul sermaye iradı olarak tanımlanmıştır:

  • Hisse senedi kâr payları ve iştirak hisselerinden doğan kazançlar,
  • Yatırım fon ve ortaklıklarından elde edilen kâr payları,
  • Her nevi tahvil faizleri (Devlet tahvili, Hazine bonosu, eurobond, özel sektör tahvili, yabancı menşeli tahvil vb.),
  • Alacak faizleri,
  • Mevduat faizleri (Döviz tevdiat hesaplarının anapara kur farkları gelir sayılmaz),
  • Katılım bankalarının ödediği kâr payları,
  • Repo gelirleri,
  • Borsa para piyasasından (BPP) elde edilen faiz gelirleri,
  • Varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelirler,
  • Sigorta ve emeklilik şirketleri tarafından, sigortalılar ve bireysel emeklilik katılımcılarına yapılan irat ödemeleri.

Menkul sermaye iradının safi tutarının tespiti sırasında aşağıdaki giderler indirilebilir:

  • Depo etme ve sigorta ücretleri gibi menkul kıymetlerin muhafazası için yapılan giderler;
  • Temettü hisseleri ile faizlerin tahsil giderleri (Şirket toplantılarına iştirak gibi sermayenin idaresi için yapılan giderler irattan indirilmez);
  • Menkul kıymetler ve bunların iratları için ödenen her türlü vergi, resim ve harçlar (Gelir vergisi irattan indirilmez).

2.9.1.2 Alım satım kazançları

Alım satım kazancı olarak nitelendirilen kazançlar, menkul kıymetlerin vadesinden önce elden çıkarılmasından sağlanan kazançlardır.

Devlet tahvili, Hazine bonosu, eurobond, özel sektör tahvili, yabancı menşeli tahvil gibi her nevi tahvillerin vadesinden önce elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar ile hisse senedi alım satım kazançları bu gelir türüne örnek olarak verilebilir.

Değer artışında safi kazanç hesaplanırken, elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderler ile ödenen vergi ve harçlar, kazançtan indirilebilmektedir. Buna göre, beyan edilmesi gereken menkul kıymet alım satım kazançlarının tespiti sırasında, alım-satım dolayısıyla ödenen komisyonlar ile banka ve sigorta muameleleri vergisinin (BSMV) düşülebilmesi mümkün bulunmaktadır.

Menkul kıymetlerin satın alınması için kullanılan kredilere ilişkin faizlerin ve temerrüt faizlerinin gider olarak kazançtan indirilmesi ise Gelir Vergisi Kanunu hükümleri uyarınca mümkün değildir.

2.9.2 Menkul kıymet gelirinin elde edilme zamanı

Gerçek kişilerin menkul kıymetlerden elde ettikleri gelirler, menkul kıymetin itfa olduğu, satıldığı veya kupon faizi ödemesinin yapıldığı tarihte elde edilmiş sayılır.

Mevduat ve repo işlemlerinde elde etme, mevduat hesabının veya repo işleminin vadesinde gerçekleşir.

Örneğin, bir bireysel yatırımcı tarafından 21 Aralık 2022 tarihinde satın alınan Devlet tahvili, 14 Mayıs 2023 tarihinde satılmışsa, kazanç 2023 yılında elde edilmiş olur. 2022 yıl sonu itibarıyla oluşan değer artışı, Devlet tahvili henüz satılmadığından 2022 yılı stopaj matrahına dâhil edilmez.

Yine bir bireysel yatırımcı tarafından 31 Ekim 2022 tarihinde açılmış olan altı ay vadeli mevduat hesabına 30 Nisan 2023 tarihinde ödenecek faiz de hesap 2022 yılında açılmış olmasına rağmen 2023 yılı geliri olarak kabul edilir.

2.9.3 Menkul kıymetlerden elde edilen gelirlerde tevkifat (stopaj) uygulaması

Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesi uyarınca bankalar ve aracı kurumlar;

1. Alım satımına aracılık ettikleri menkul kıymetler ile diğer sermaye piyasası araçlarının alış ve satış bedelleri arasındaki fark,

2. Alımına aracılık ettikleri menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası araçlarının itfası halinde alış bedeli ile itfa bedeli arasındaki fark,

3. Menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının tahsiline aracılık ettikleri dönemsel getirileri (herhangi bir menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracına bağlı olmayan),

4. Aracılık ettikleri menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası araçlarının ödünç işlemlerinden sağlanan gelirler,

üzerinden %15 oranında vergi tevkifatı yapmak zorundadırlar. Ancak değişik tarihlerde gerek Kanun değişikliği gerekse de Kanun’un verdiği yetkiye istinaden Bakanlar Kurulu/Cumhurbaşkanı tarafından mükellefiyet türü veya gelir türüne göre farklı tevkifat oranları belirlenmiş ve bu oranlar uygulanmıştır.

Aşağıda; tevkifata tabi tutulan menkul kıymet gelirleri ve tevkifat oranları ile tevkifata tabi tutulmayan menkul kıymet gelirlerine ilişkin özet tablolar dikkatinize sunulmaktadır. Rehber’in ilerleyen bölümlerinde, menkul kıymet bazında vergileme esasları açıklanırken tevkifat uygulamasına da ayrıca değinilecektir.

2.9.3.1 Tevkifata tabi tutulan gelir ve kazançlar ile tevkifat oranları

Aşağıda bireysel yatırımcıların 2023 yılında elde ettiği ve vergi kesintisine tabi olan menkul kıymet işlemleri ile uygulanan vergi kesintisi oranlarına yer verilmektedir. Kanun, Bakanlar Kurulu Kararı veya Cumhurbaşkanı Kararı ile tevkifat oranı sıfır olarak belirlenen menkul kıymetlerden yatırımcılar tarafından elde edilen gelirlerden kesinti yoluyla vergi ödenmediği için, söz konusu menkul kıymet işlemleri aşağıdaki listeye dâhil edilmemiştir:

Menkul kıymet işlemleri

Stopaj oranı

1 Ocak 2006 tarihinden sonra alınmış olan Borsa İstanbul’da (BİST) işlem gören menkul kıymet yatırım ortaklığı (MKYO) hisse senetlerinin 1 yıldan daha az süre elde tutulduktan sonra satılmasından sağlanan kazançlar

%10

1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilmiş olan Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilen faiz gelirleri ve alım satım kazançları (Hazine ve Maliye Bakanlığınca ihraç edilen altına dayalı devlet iç borçlanma senetleri ile 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilen faiz gelirleri ve alım satım kazançları hariç)

%10

SPK tarafından onaylanmış finansman bonolarının (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) faiz ve alım satım kazançları

%15

23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, bankalar tarafından ihraç edilen tahvil ve bonolardan elde edilen faiz ve alım satım kazançları (Vadesi/elde tutma süresi 1 yıldan fazla olanlar hariç)

6 aya kadar %5, 1 yıla kadar %3

28.06.2022-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, ipotek finansmanı kuruluşları (bu şirketlerin kurucusu olduğu varlık finansmanı fonları ve konut finansmanı fonları dahil) tarafından ihraç edilen, varlığa dayalı menkul kıymetler, ipoteğe dayalı menkul kıymetler, ipotek teminatlı menkul kıymetler ve varlık teminatlı menkul kıymetlerden elde edilen faiz ve alım satım kazançları

%5

Türkiye’de ihraç edilen diğer özel sektör tahvil ve bonolarının faiz ve alım satım kazançları, (1 Ocak 2006 tarihinden önce ihraç edilenlerin satışından sağlanan kazançlar hariç)

%10

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından Türkiye’de ihraç edilen bir yıldan kısa vadeli kira sertifikalarının (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) kâr payları ve alım satım kazançları

%15

23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, fon kullanıcısının bankalar olduğu varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen kâr payı ve alım satım kazançları (Vadesi/elde tutma süresi 1 yıldan fazla olanlar hariç)

6 aya kadar %5, 1 yıla kadar %3

Türkiye’de ihraç edilen diğer kira sertifikalarından elde edilen kâr payları ve alım satım kazançları (Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. tarafından ihraç edilen; altına dayalı kira sertifikaları ve 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen kira sertifikalarından elde edilen kâr payı ve alım satım kazançları hariç)

%10

Tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen ve vadesi 3 yıldan daha az olan tahvillerden elde edilen faiz gelirleri

1 yıla kadar %7, 1-3 yıl arası %3

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurt dışında ihraç edilen ve vadesi 3 yıldan daha az olan kira sertifikalarından elde edilen kâr payları

1 yıla kadar %7, 1-3 yıl arası %3

Menkul kıymet yatırım fonu katılma belgelerinin fona iadesinden elde edilen gelirler (Sürekli olarak portföyünün en az %51'i BİST’te işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgelerinin, bir yıldan fazla süreyle elde tutulduktan sonra satılmasından elde edilen gelirler, hisse senedi yoğun fonlardan elde edilen gelirler, iki yıldan fazla süreyle elde tutulan girişim sermayesi yatırım fonu ve gayrimenkul yatırım fonu katılma paylarından elde edilen gelirler ile 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen portföyünde Türk lirası cinsinden varlıklar bulunan yatırım fonlarından elde edilen gelirler hariç)

%10

Borsa yatırım fonu katılma belgelerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar (Devamlı olarak fon toplam değerinin en az %80’i, MKYO hisse senetleri hariç olmak üzere BİST’te işlem gören hisse senetlerinden oluşan borsa yatırım fonları hariç)

%10

Mevduat faizleri

Döviz cinsine ve vadeye göre %0 ile %20 arasında

Katılım bankalarınca kâr ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları

Döviz cinsine ve vadeye göre %10 ile %20 arasında

Repo gelirleri

%15

Hisse senedi kâr payları üzerinden kâr payını dağıtan kurum tarafından (MKYO, GYO ve girişim sermayesi yatırım ortaklığı hisse senetleri hariç)

%10

Borsa İstanbul Vadeli İşlem ve Opsiyon Piyasasında (VİOP) veya VİOP dışında (Türkiye’de) banka ve aracı kurum aracılığıyla satın alınan kontratlardan sağlanan kazançlar (Hisse senetlerine veya hisse senedi endekslerine dayalı kontratlardan sağlanan kazançlar hariç)

%10

Menkul kıymet (hisse senetleri hariç) veya diğer sermaye piyasası araçlarının ödünç işlemlerinden sağlanan getiriler

%10


2.9.3.2 Tevkifata tabi tutulmayan menkul kıymet gelirleri

Aşağıda bireysel yatırımcıların 2023 yılında elde ettiği ve vergi kesintisine tabi tutulmayan menkul kıymet işlemleri yer almaktadır. Kanun, Bakanlar Kurulu Kararı veya Cumhurbaşkanı Kararı ile tevkifat oranı sıfır olarak belirlenen menkul kıymetlerden yatırımcılar tarafından elde edilen gelirlerden kesinti yoluyla vergi ödenmediği için, söz konusu menkul kıymet işlemleri de aşağıdaki listeye dâhil edilmiştir.

  • 01.01.2006 tarihinden önce satın alınan tam mükellef kurumlara ait hisse senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar,
  • 01.01.2006 tarihinden sonra alınmış olan ve BİST’te işlem gören hisse senetlerinden elde edilen alım satım kazançları, (MKYO hisse senetleri hariç)
  • 01.01.2006 tarihinden sonra alınan MKYO hisse senetlerinin, 1 yıldan fazla süreyle elde tutulduktan sonra satılmasından sağlanan kazançlar,
  • 01.01.2006 tarihinden sonra alınmış olan ve BİST’te işlem görmeyen tam mükellef kurumlara ait hisse senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar,
  • MKYO, GYO ve girişim sermayesi yatırım ortaklığı hisse senedi kâr payları,
  • 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilen faiz geliri ve alım satım kazançları,
  • Hazine ve Maliye Bakanlığınca ihraç edilen altına dayalı devlet iç borçlanma senetlerinden elde edilen faiz gelirleri ve alım satım kazançları,
  • Darphane sertifikalarından elde edilen gelir ve kazançlar,
  • 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilen faiz gelirleri ve alım satım kazançları,
  • 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen özel sektör tahvillerinin satışından sağlanan kazançlar,
  • 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, bankalar tarafından ihraç edilen ve vadesi/elde tutma süresi bir yıldan uzun olan tahvil ve bonolardan elde edilen faiz ve alım satım kazançları,
  • Tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen, vadesi 3 yıl ve daha uzun olan tahvillerden elde edilen faiz gelirleri,
  • 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, fon kullanıcısının bankalar olduğu varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen ve vadesi/elde tutma süresi bir yıldan uzun olan kira sertifikalarından elde edilen kâr payları ve alım satım kazançları,
  • Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurt dışında ihraç edilen, vadesi 3 yıl ve daha uzun olan kira sertifikalarından elde edilen kâr payları,
  • Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurt dışında ihraç edilen kira sertifikalarından sağlanan alım satım kazançları,
  • Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. tarafından yurt içinde ihraç edilen altına dayalı kira sertifikalarından elde edilen kâr payları ve alım satım kazançları,
  • Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. tarafından yurt içinde ihraç edilen ve 22.12.2021 ile 30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen kira sertifikalarından elde edilen kâr payları ve alım satım kazançları,
  • Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. tarafından yurt dışında ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen kâr payları ve alım satım kazançları,
  • Sürekli olarak portföyünün en az %51’i BİST’te işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım fonlarının, 1 yıldan fazla süreyle elde tutulan katılma belgelerinden elde edilen gelirler,
  • Devamlı olarak fon toplam değerinin en az %80’i menkul kıymet yatırım ortaklıkları hisse senetleri hariç olmak üzere BİST’te işlem gören hisse senetlerinden oluşan; yatırım fonlarının (hisse senedi yoğun fon) katılma belgeleri ve borsa yatırım fonlarından elde edilen gelirler,
  • İki yıldan fazla süreyle elde tutulan girişim sermayesi yatırım fonu ve gayrimenkul yatırım fonu katılma paylarından elde edilen gelirler,
  • 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, (değişken, karma, eurobond, dış borçlanma, yabancı, serbest fonlar ile unvanında döviz ifadesi geçen yatırım fonları hariç) yatırım fonlarından elde edilen gelirler,
  • Eurobond faizleri, itfa sırasında elde edilen gelirler ile alım satım kazançları,
  • Enflasyon oranına bağlı olarak değişken faiz oranı uygulanan 1 yıldan uzun vadeli mevduat hesaplarından elde dilen faizler,
  • Kur korumalı vadeli mevduat hesapları ile döviz tevdiat hesaplarından dönüşüm kuru üzerinden Türk lirasına çevrilen mevduat hesaplarından elde dilen faizler,
  • Altın cinsinden mevduat hesaplarından dönüşüm fiyatı üzerinden Türk lirasına çevrilen mevduat hesaplarından elde dilen faizler,
  • Kur korumalı katılma hesaplan ile döviz cinsinden katılım fonu hesaplarından dönüşüm kuru üzerinden Türk lirasına çevrilen katılma hesaplarından elde edilen kâr payları,
  • Altın cinsinden katılım fonu hesaplarından dönüşüm fiyatı üzerinden Türk lirasına çevrilen katılma hesaplarından elde edilen kâr payları,
  • BİST’te işlem gören ve dayanak varlığı hisse senedi veya hisse senedi endeksi olan varantlardan sağlanan kazançlar,
  • Borsa İstanbul Vadeli İşlem ve Opsiyon Piyasasında (VİOP) veya VİOP dışında (Türkiye’de) banka ve aracı kurum aracılığıyla hisse senetlerine veya hisse senedi endekslerine dayalı kontratlardan sağlanan kazançlar,
  • Hisse senetlerinin ödünç işlemlerinden sağlanan getiriler,
  • Alacak faizi,
  • Yabancı hisse senedi alım satım kazançları,
  • Yabancı tahvil faiz ve alım satım kazançları,
  • Yurt dışındaki yatırım fonlarından sağlanan kazançlar,
  • Yurt dışındaki bankalardan elde edilen mevduat faizleri.

2.9.4 Enflasyon indirimi uygulaması

5281 sayılı Kanun’la GVK’nın 76. maddesinde yapılan ve 2006 yılı başından itibaren yürürlüğe giren değişiklikle, bazı menkul kıymetlerden elde edilen gelirlerin beyanında, enflasyondan kaynaklanan gelirlerin vergi matrahı dışında tutulması amacına yönelik olarak yapılmakta olan enflasyon indirimi uygulamasına, 31 Aralık 2005 tarihi itibarıyla son verilmiştir.

Ancak Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesi uyarınca, 1 Ocak 2006 tarihinden önce ihraç edilen her nevi tahvil ve Hazine bonoları ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden elde edilen gelirlere 31 Aralık 2005 tarihinde yürürlükte olan mevzuatın uygulanması gerekmektedir.

Bu hüküm uyarınca, 1 Ocak 2006 tarihinden önce Türk lirası cinsinden ihraç edilmiş olan;

  • Hazine bonosu ve Devlet tahvilleri,
  • Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetler ve
  • Özel sektör tahvillerinden,

2023 yılında bireysel yatırımcılar tarafından elde edilen menkul sermaye iratları (kupon faizi ve itfa gelirleri) için enflasyon indirimi uygulaması devam etmektedir. Buna göre yukarıda sayılan gelirlere, 2023 yılı için belirlenen enflasyon indirim oranı uygulandıktan sonra kalan gelirin beyan edilmesi gerekmektedir.

Enflasyon indirim oranı aşağıdaki formüle göre hesaplanarak Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından 2023 yılı sonuna doğru duyurulacaktır.

 

Enflasyon indirim oranı=

Yeniden değerleme oranı

DT ve HB ihalelerindeki bileşik ortalama faiz oranı

 

Enflasyon indirim oranlarını yıllar itibarıyla gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.5 Enflasyon indirim oranı” başlığı altında yer verilmiştir.

Ancak dövize, altına veya başka bir değere endeksli menkul kıymetler ile döviz cinsinden ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilen menkul sermaye iratları için enflasyon indirimi uygulaması söz konusu değildir.

2.9.5 Endeksleme uygulaması

Endeksleme yöntemi sadece bazı menkul kıymet alım satım kazançları için geçerli bir uygulamadır. Enflasyon indirimi uygulamasında olduğu gibi elde edilen kazancın enflasyon karşısındaki reel değerinin belirlenmesine yöneliktir.


Alım satım kazançlarında endeksleme, menkul kıymetlerin maliyet bedelinin elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere, her ay için enflasyon oranına göre artırılması anlamına gelmektedir. Satış kazancı; satış bedelinden endekslenmiş maliyet bedelinin çıkarılması suretiyle hesaplanmaktadır.


Endekslemede Türkiye İstatistik Kurumu (TÜİK) tarafından her ay açıklanan yurt içi üretici fiyat endeksinin (Yİ-ÜFE) kullanılması gerekir. Söz konusu endekslere, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.28 TÜİK yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) listesi” başlığı altında yer verilmiştir.


Menkul kıymetin endekslenmiş maliyet bedelinin hesaplanmasında aşağıdaki formül kullanılmaktadır:

 

Endekslenmiş maliyet bedeli =

Satış tarihinden 1 ay önceki endeks

 Alış tarihinden 1 ay önceki endeks

x Maliyet bedeli

 

2.9.5.1 2006’dan önce ihraç edilen veya alınan menkul kıymetler

 

Endeksleme yöntemi;

 

  • 1 Ocak 2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan; Devlet tahvili ve Hazine bonoları ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresi’nce çıkarılan menkul kıymetler, eurobondlar ve özel sektör tahvillerinin,
  • 1 Ocak 2006 tarihinden önce iktisap edilmiş olan; yabancı hisse senetleri, yurt dışında kurulmuş yatırım fonlara ait katılma belgeleri ve yabancı tahvillerin,

elden çıkarılmasından sağlanan kazançların tespiti sırasında kullanılabilir. Bu endekslemenin yapılabilmesi için endeks farkının %10’u aşma şartı yoktur. Başka bir deyişle endeks farkı %10’un altında olsa dahi, alım satım kazancının tespiti sırasında yukarıda sayılan menkul kıymetlerin maliyet bedelleri endekslemeye tabi tutulabilir.

 

Örnek


Not: Rehber’in yayına hazırlandığı tarih itibarıyla 2023 yılındaki kurlar ile Yİ-ÜFE değerleri belli olmadığından aşağıda 2022 yılına ilişkin örnek verilmiştir. Endeksleme hesaplamaları, 2023 yılında da aynı prensipler çerçevesinde yapılacaktır.

 

US900123AT75 tanımlı eurobonddan 25 Kasım 2021 tarihinde 500.000 USD nominallik alım yapıldığını varsayalım. 14 Ocak 2004 tarihinde ihraç edilmiş olan bu eurobondun vadesi ise 14 Şubat 2034’tür.

 

Alımda 525.000 USD (kirli fiyat) ödenmiştir. Primli olarak alınmış olan bu kıymetin, satış tarihi itibarıyla alınmayan kuponlara isabet eden prim tutarı dâhil maliyeti 511.000 USD olarak hesaplanmıştır. Tahvil 21 Ekim 2022’de 530.000 USD’ye satılmıştır.

 

Alış tarihindeki (25.11.2021) MB döviz alış kuru

1 USD = 12,6082 TL

Satış tarihindeki (21.10.2022) MB döviz alış kuru

1 USD = 18,5687 TL

 

Alış tarihinden 1 ay önceki Yİ-ÜFE (Ekim/2021)*

780,45

Satış tarihinden 1 ay önceki Yİ-ÜFE (Eylül/2022)*

1.865,09

 

* Yİ-ÜFE listesi için Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.28 TÜİK yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) listesi”ne bakınız.

 

TL maliyet bedeli (511.000 x 12,6082) =

6.442.790,20 TL

 

Endekslenmiş maliyet bedeli =

1.865,09

780,45

x 6.442.790,20 = 15.396.737,23 TL

 

Elde edilen alım satım kazancı, satış bedelinden endekslenmiş maliyet bedelinin çıkarılması suretiyle aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:

TL satış tutarı (530.000 x 18,5687) =

9.841.411,00 TL

Satış kazancı (9.841.411,00 - 15.396.737,23) =

0,00 TL

 

Endekslenmiş maliyet bedeli, satış bedelinden yüksek olduğundan söz konusu menkul kıymet satışından sağlanan kazanç 0 (sıfır) olarak dikkate alınacaktır. Endekslemenin avantajının görülebilmesi açısından, yukarıdaki örnekteki eurobond alım satım kazancının endeksleme uygulanmaksızın hesaplandığını varsayalım. Bu durumda alım satım kazancı, satış bedelinden maliyet bedelinin çıkarılması suretiyle 3.398.620,80 TL (9.841.411,00 - 6.442.790,20) olarak hesaplanacaktı.

 

2.9.5.2 1 Ocak 2006 tarihinden itibaren ihraç edilen veya alınan menkul kıymetler

  • 1 Ocak 2006 tarihinden itibaren ihraç edilen eurobondlarla,
  • Aynı tarihten itibaren iktisap edilmiş olan; yabancı tahviller, hisseleri BİST’te işlem görmeyen tam mükellef kurumlara ait hisse senetleri ile yabancı hisse senetlerinin,

elden çıkarılmasından sağlanan kazançların tespiti sırasında bu menkul kıymetlerin maliyet bedeli endekslemeye tabi tutulabilmektedir. Ancak bu endekslemenin yapılabilmesi için alış ve satış tarihleri arasındaki Yİ-ÜFE farkının %10’dan fazla olması gerekmektedir.

Endeks farkının %10’un altında olması durumunda, endeksleme yönteminin kullanılması mümkün değildir. Bu durumda kazanç, satış bedelinden maliyet bedeli çıkarılmak suretiyle hesaplanmaktadır.

2.9.6 Menkul kıymet alım satım kazançlarında zarar mahsubu

 

2.9.6.1 Tevkifata tabi olmayan menkul kıymetlerin satışında zarar mahsubu

 

Aynı yıl içinde alınıp satılan menkul kıymetlerden sağlanan değer artış kazançlarının tespitinde, menkul kıymetlerden birinin alım satımından doğan zararın, diğerinden sağlanan kârdan mahsup edilebileceğine ilişkin olarak Maliye Bakanlığı 21 Ocak 2003 tarihinde bir basın açıklaması yapmıştır.

Bakanlık bu açıklamasında, bir yıl içinde birden fazla menkul kıymet alım satım işlemi yapılması halinde, bu işlemlerden elde edilen kâr veya zarar tutarlarının birlikte değerlendirileceğini, dolayısıyla işlemin aynı yıl içinde yapılması koşuluyla bir işlem nedeniyle doğan zararın, diğer işlemler dolayısıyla elde edilen kârdan mahsup edilmesinin mümkün olabileceğini ifade etmiştir.

Diğer taraftan İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 23 Şubat 2012 tarihli özelgesinin sonuç bölümünde de “… 2006-2009 yılları arasında satın alınan New York borsasına kote edilmiş yabancı şirket hisse senetlerinin elden çıkarılmasında oluşacak zarar ile 2038 vadeli eurobondların elden çıkarılmasından doğacak kâr tutarları birlikte değerlendirilecek olup işlemin aynı yıl içinde yapılması koşuluyla, söz konusu zararın, bahse konu kârdan mahsubu mümkün bulunmaktadır.” ifadelerine yer verilmiştir.

Maliye Bakanlığının basın açıklaması ve yukarıdaki yazılı görüşü çerçevesinde, 2023 yılında geçici 67. madde kapsamında stopaja tabi olmayan menkul kıymet alım satım işlemlerinden oluşan zararlar, yine bu kıymetlerin alım satımından sağlanan kârlara mahsup edilebilecektir.

2.9.6.2 Geçici 67. madde kapsamında tevkifata tabi olan menkul kıymetlerin satışında zarar mahsubu

 

Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesi kapsamına giren menkul kıymetlerin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar, kazancın sağlanmasına aracılık eden banka veya aracı kurum tarafından tevkifata (stopaj) tabi tutulmaktadır. Alım satıma aracılık eden banka veya aracı kurum tarafından stopaj matrahı hesaplanırken, menkul kıymetlerin elden çıkarılması sırasında oluşan zarar, aynı türden menkul kıymetlerin alım satımından sağlanan kazançtan indirilebilmektedir.

Aynı tür menkul kıymetten ne anlaşılması gerektiğine ilişkin sınıflandırma 257, 258, 269 ve 282 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğlerinde yapılmıştır. Buna göre zarar mahsubu açısından menkul kıymetler;

  1. Sabit getirili menkul kıymetler,
  2. Değişken getirili menkul kıymetler,
  3. Diğer menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçları,
  4. Yatırım fonları katılma belgeleri ve yatırım ortaklıkları hisse senetleri,

olarak sınıflandırılmaktadır.

Bu sınıflandırma kapsamında bir yatırımcının üç aylık kazancını (stopaj matrahını) hesaplayacak olan aracı kurum tarafından, yatırımcının yatırım fonu katılma belgelerinden (4. sıra) sağladığı kazançtan, örneğin Devlet tahvili (1. sıra) alım satımından oluşan zararını mahsup etme imkânı bulunmamaktadır.

Banka veya aracı kurum tarafından bu gerçek kişi yatırımcının, yatırım fonu katılma belgelerinden sağladığı kazanç üzerinden stopaj yapılacak, Devlet tahvili satışından oluşan zararı ise ilgili yılı aşmamak üzere, diğer üç aylık dönemlerde, sabit getirili menkul kıymetlerden sağlanan kazançlardan mahsup edilebilecektir. Bu mahsubun ilgili yılda gerçekleştirilememesi durumunda zararın gelecek yıllara taşınması mümkün değildir.

2.9.7 Menkul kıymet gelir türleri itibarıyla vergilendirme esasları

2.9.7.1 Hisse senedi temettü gelirleri

2.9.7.1.1 Tam mükellef gerçek kişiler

Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesi, hisse senedi kâr paylarını (temettü gelirleri) kapsamamaktadır.

Gerçek kişilerce 2023 yılında elde edilen hisse senedi kâr payları, kârı dağıtan kurum tarafından %10 oranında stopaja tabi tutularak, stopaj sonrası kalan net tutar hisse senedi sahibine ödenmektedir. Bu stopajın oranı; girişim sermayesi yatırım ortaklığı (GSYO), menkul kıymet yatırım ortaklığı (MKYO) ve gayrimenkul yatırım ortaklığı (GYO) hisse senetlerinden elde edilen temettü gelirlerinde %0 (sıfır) olarak uygulanmaktadır.

Tam mükellef gerçek kişilerin elde ettikleri kâr paylarının yarısı gelir vergisinden istisnadır (GVK md. 22). Kâr payının kalan yarısının varsa üzerinden stopaj yapılmış diğer menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile birlikte toplamının, tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için belirlenen beyan sınırını (2023 yılı için 150.000 TL) aşması durumunda, yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir. Yıllar itibarıyla uygulanan beyan sınırı tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.3 Tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, kâr payının dağıtımı sırasında yapılan stopajın tamamı mahsup edilebilmektedir. Örneğin sahibi olduğu hisse senetlerinden 2023 yılında brüt (stopaj öncesi) 400.000 TL kâr payı elde eden tam mükellef gerçek kişi, bu tutarın yarısının (200.000 TL) 2023 yılı için belirlenen 150.000 TL’lik beyan sınırını aşması nedeniyle, 200.000 TL’yi yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan etmek zorundadır.

Yukarıda da belirttiğimiz gibi beyan edilecek gelir, kâr payının brüt tutarının yarısı (200.000 TL) olacaktır. Bu tutar üzerinden 2023 yılında geçerli olan vergi tarifesine göre hesaplanacak gelir vergisinden, kâr payını dağıtan kurum tarafından %10 oranında (MKYO ve GYO hariç) yapılan gelir vergisi tevkifatının tamamı olan 40.000 TL (400.000 x %10) mahsup edilebilecektir.

Ancak GVK’ya eklenen geçici 62. madde hükmü ile yukarıda belirtilen genel kurala bazı istisnalar getirilmiştir. Geçici 62. madde hükmü şöyledir:

“Kurumlar vergisi mükelleflerinin;

a. 31 Aralık 1998 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde ettikleri kazançlarının,

b. (a) bendi kapsamı dışında kalan ve 31 Aralık 2002 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen, kurumlar vergisinden istisna edilmiş kazançlarının,

c. Geçici 61. madde kapsamında tevkifata tâbi tutulmuş kazançlarının (yatırım indirimi istisnası),

dağıtımı halinde 94. madde uyarınca tevkifat yapılmaz.”

2023 yılında, 1998 veya 2002’den önceki yıllara ilişkin kârların dağıtımına rastlanması pek mümkün olmadığından bu konuda açıklama yapılmayacaktır. Ancak GVK geçici 61. madde kapsamında yatırım indirimi istisnasından yararlanan tevkifata tabi tutulmuş kazançların 2023 yılında dağıtılmış olma ihtimali bulunmaktadır.

GVK geçici 61. madde kapsamında %19,8 oranında tevkifata tabi tutulmuş kazançların dağıtılmasından gerçek kişilerce elde edilen kâr paylarının net tutarına, kâr payının 1/9’u eklendikten sonra, bulunan tutarın yarısı vergiye tâbi gelir olarak dikkate alınmaktadır. Bu gelirler ile ilgili olarak yıllık beyanname verilmesi halinde, beyannameye intikal ettirilen tutarın 1/5'i beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilebilmektedir.

2.9.7.1.2 Tam mükellef kurumlar

Tam mükellef kurumlar tarafından, tam mükellef kurumlara (Türkiye’de bir iş yeri veya daimî temsilci vasıtasıyla kâr payı elde eden dar mükellef kurumlar dâhil) dağıtılan kâr payları üzerinden stopaj yapılmaz.

Kurumların aynı zamanda, tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılımlarından elde ettikleri kazançlar kurumlar vergisinden istisnadır (KVK 5/1-a). Bu istisna; portföyünde yabancı para birimi cinsinden varlık ve altın ile diğer kıymetli madenler ve bunlara dayalı sermaye piyasası araçları bulunan yatırım fonları hariç olmak üzere tam mükellefiyete tabi diğer yatırım fonu katılma payları ile girişim sermayesi yatırım fon ve ortaklıklarından elde edilen kâr payları için de geçerlidir.

Bunlar dışındaki fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde edilen kâr payları söz konusu istisnadan yararlanamaz. Bu kâr paylarının kurum kazancına dâhil edilmek suretiyle kurumlar vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde sayılan şartlar dâhilinde, kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri kâr payları da kurumlar vergisinden istisna olarak değerlendirilmektedir.

2.9.7.1.3 Dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar

Kâr dağıtan kurum tarafından, dar mükellef gerçek kişi ve kurumların elde ettiği hisse senedi temettü gelirleri üzerinden %10 oranında stopaj yapılması gerekmektedir. Ancak yatırımcının mukimi olduğu ülke ile Türkiye arasında imzalanmış olan ÇVÖ anlaşması olması durumunda anlaşma hükümleri de dikkate alınabilecektir.

Girişim sermayesi yatırım ortaklığı, menkul kıymet yatırım ortaklığı ve gayrimenkul yatırım ortaklığı hisse senetlerinden dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar tarafından elde edilen temettü gelirlerinde stopaj oranı %0 (sıfır) olarak uygulanmaktadır.

Stopaj, söz konusu yatırımcılar açısından nihai vergi olarak kabul edildiğinden, bu gelirler dolayısıyla beyanname verilmesine gerek yoktur.

2.9.7.2 Hisse senedi alım satım kazançları

2.9.7.2.1 Tam ve dar mükellef gerçek kişiler

Tam ve dar mükellef gerçek kişiler tarafından, 1 Ocak 2006 tarihinden sonra iktisap edilmiş ve BİST’te işlem gören;

- Menkul kıymet yatırım ortaklığı hisse senetlerinden 2023 yılında elde edilen alım satım kazançları %10 oranında stopaja tabidir. Bu hisse senetlerinin 1 yıldan fazla elde tutulduktan sonra satılması durumunda stopaj yapılmaz.

- Diğer hisse senetlerinin satışından 2023 yılında elde edilen alım satım kazançları ise %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir.

Bu mükellefler açısından stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler beyan edilmez.

Tam ve dar mükellef gerçek kişiler tarafından 2023 yılında, banka ve aracı kurum aracılığı olmaksızın satışı yapılan hisse senetlerinden (örneğin borsaya kayıtlı olmayan hisse senetleri) sağlanan alım satım kazançlarının ise Gelir Vergisi Kanunu’nun genel hükümlerine göre beyan edilmesi gerekmektedir. Ancak bu mükellefler tarafından, tam mükellef kurumlara ait hisse senetlerinin 2 yıldan fazla bir süre elde tutulduktan sonra satışından 2023 yılında sağlanan kazançlar gelir vergisinden istisna olduğundan, bu kazançlar beyan edilmeyecektir.

2.9.7.2.2 Tam mükellef kurumlar

1 Ocak 2006 tarihinden sonra iktisap edilmiş ve BİST’te işlem gören menkul kıymet yatırım ortaklığı hisse senetlerinin;

- Anonim, limited ve eshamlı komandit şirketler ile yatırım fonları tarafından 2023 yılında elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Bu kazançların kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekmektedir.

- Yukarıda sayılanlar dışında kalan kurumlar (kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflar ile iktisadi işletmeleri, iş ortaklıkları gibi) tarafından 2023 yılında elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar ise %10 oranında stopaja tabidir. (1 yıldan fazla elde tutulanlardan elde edilen kazanç üzerinden stopaj yapılmaz.) Beyanname vermesi gereken mükellefler tarafından bu kazançların kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekir. Ödenen stopaj beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

1 Ocak 2006 tarihinden sonra iktisap edilmiş ve BİST’te işlem gören diğer hisse senetlerinin tam mükellef kurumlar tarafından, 2023 yılında elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Bu kazançların kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekmektedir.

Banka ve aracı kurum aracılığı olmaksızın satılan hisse senetlerinden elde edilen alım satım kazançları geçici 67. madde kapsamına girmediğinden stopaja tabi değildir. Tam mükellef kurumlar, 2023 yılında bu hisse senetlerinin satışından elde ettikleri kazançları kurum kazancına dâhil etmek suretiyle kurumlar vergisine tabi tutacaklardır. Tevkif suretiyle ödenmiş olan vergilerin bulunması durumunda, bu vergiler beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

Ancak Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde sayılan şartların yerine getirilmesi durumunda, kurumların iştirak hissesi satışından sağladıkları kazancın %75’lik kısmı kurumlar vergisinden istisna olarak değerlendirilmektedir.

2.9.7.2.3 Dar mükellef kurumlar

1 Ocak 2006 tarihinden sonra iktisap edilmiş ve BİST’te işlem gören menkul kıymet yatırım ortaklığı hisse senetlerinin;

- Anonim, limited ve eshamlı komandit şirket niteliğindeki yabancı kurumlar, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlara benzer yabancı fonlar, münhasıran menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı getirileri ile değer artışı kazançları elde etmek ve bunlara bağlı hakları kullanmak amacıyla faaliyette bulunan mükelleflerden Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulan yatırım fonları ve yatırım ortaklıklarıyla benzer nitelikte olduğu Maliye Bakanlığınca belirlenenler (sınırlı sorumlu ortaklıklar, ülke fonları, kurum ve kuruluş fonları ve yatırım kuruluşları gibi yabancı kurumsal yatırımcıların tümü) tarafından 2023 yılında elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Bu mükellefler açısından stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirlerin beyan edilme zorunluluğu yoktur.

- Yukarıda sayılanlar dışında kalan dar mükellef kurumlar tarafından, 2023 yılında elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar ise %10 oranında stopaja tabidir. (1 yıldan fazla elde tutulanlardan elde edilen kazanç üzerinden stopaj yapılmaz.) Bu mükellefler açısından stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirlerin beyan edilme zorunluluğu yoktur.

1 Ocak 2006 tarihinden sonra iktisap edilmiş ve BİST’te işlem gören diğer hisse senetlerinin dar mükellef kurumlar tarafından 2023 yılında elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler beyan edilmez.

Banka ve aracı kurum aracılığı olmaksızın satılan hisse senetlerinden elde edilen alım satım kazançları geçici 67. madde kapsamına girmediğinden stopaja tabi değildir. Dar mükellef kurumların, 2023 yılında bu hisse senetlerinin satışından elde ettikleri kazançları için kurumlar vergisi beyannamesi verilmesi gerekir. Kurumlar vergisi sonrası kalan tutar üzerinden ayrıca %10 oranında gelir vergisi stopajı ödenmesi gerekmektedir. Ancak yatırımcının mukimi olduğu ülke ile Türkiye arasında imzalanmış olan ÇVÖ anlaşması olması durumunda, anlaşma hükümleri de dikkate alınabilecektir.

2.9.7.3 Varantlardan elde edilen kazançlar

Sermaye Piyasası Kurulu’nun Seri: VII No: 128.3 sayılı “Varantlar ve Yatırım Kuruluşu Sertifikaları Tebliği”nde “varant”ın; yatırım kuruluşu varantı ile ortaklık varantını ifade ettiği belirtilmektedir.

Söz konusu Tebliğde;

  • Yatırım kuruluşu varantı; sahibine, dayanak varlığı ya da göstergeyi önceden belirlenen bir fiyattan belirli bir tarihte veya belirli bir tarihe kadar alma veya satma hakkı veren ve bu hakkın kaydi teslimat ya da nakdi uzlaşı ile kullanıldığı sermaye piyasası aracı,
  • Ortaklık varantı ise sahibine, vade tarihine kadar ya da vade tarihinde payları borsada işlem gören veya görecek olan kayıtlı sermaye sistemine tabi ihraççı paylarına veyahut payları borsada işlem gören herhangi bir ortaklığın paylarına ilişkin olarak Tebliğ’in 17. maddesinde belirlenen uzlaşı yöntemlerinden birini talep etme hakkı veren ve ihraççılarca ilgili sermaye piyasası aracının halka arzı sırasında ihraç edilen sermaye piyasası aracı,

olarak tanımlanmıştır.

Varantlardan sağlanan kazançlar, Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesi kapsamında stopaja tabidir. Dolayısıyla yatırımcıların varantlardan elde ettikleri kazançlar üzerinden, kazancın sağlanmasına aracılık eden banka ve aracı kurumlar tarafından stopaj yapılması gerekmektedir.

BİST’te işlem gören ve dayanak varlığı hisse senedi veya hisse senedi endeksi olan varantların satışından, tam ve dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar tarafından 2023 yılında elde edilen kazançlar %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir.

Stopaj tam mükellef kurumlar dışındaki mükellefler açısından nihai vergi olarak kabul edildiğinden, bu kazançlar için ayrıca beyanname verilmesine de gerek yoktur.

Tam mükellef kurumlar tarafından ise söz konusu kazançların kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekmektedir.

2.9.7.4 Devlet tahvili, Hazine bonosu ve özel sektör tahvili faiz gelirleri

2.9.7.4.1 Tam ve dar mükellef gerçek kişiler

1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilmiş olan; Devlet tahvili, Hazine bonosu, Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresi tarafından çıkarılan menkul kıymetler ile Türkiye’de ihraç edilen özel sektör tahvillerinden, tam ve dar mükellef gerçek kişiler tarafından 2023 yılında elde edilen faiz gelirleri aşağıdaki oranlarda stopaja tabi tutulmaktadır:

- 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilen faiz gelirlerinden %0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığınca ihraç edilen altına dayalı devlet iç borçlanma senetlerinden elde edilen faiz gelirlerinden yüzde 0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığı Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü tarafından halka arz yoluyla ihracı gerçekleştirilen Darphane sertifikalarından elde edilen gelirlerden yüzde 0 (sıfır),

- SPK tarafından onaylanmış finansman bonolarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) elde edilen faiz gelirlerinden %15,

- 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, bankalar tarafından ihraç edilen tahvil ve bonolardan elde edilen faiz gelirlerinden;

• Vadesi 6 aya kadar (6 ay dahil) olanlardan %5,

• Vadesi 1 yıla kadar (1 yıl dahil) olanlardan %3,

• Vadesi 1 yıldan uzun olanlardan %0,

- 28.06.2022-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, ipotek finansmanı kuruluşları (bu şirketlerin kurucusu olduğu varlık finansmanı fonları ve konut finansmanı fonları dahil) tarafından ihraç edilen, varlığa dayalı menkul kıymetler, ipoteğe dayalı menkul kıymetler, ipotek teminatlı menkul kıymetler ve varlık teminatlı menkul kıymetlerden elde dilen faiz gelirlerinden %5,

- Diğerlerinden elde edilen faiz gelirlerinden %10.

Oranı ne olursa olsun, tam ve dar mükellef gerçek kişiler açısından stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden yukarıdaki menkul kıymetlerden elde edilen gelirler beyan edilmez. Ayrıca başka gelirler dolayısıyla beyanname verilmiş olsa dahi, bu gelirler beyannameye dâhil edilmez.

2.9.7.4.2 Tam mükellef kurumlar

Anonim, limited ve eshamlı komandit şirketler ile yatırım fonlarının; 1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilen Devlet tahvili, Hazine bonosu ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresi tarafından çıkarılan menkul kıymetler ile Türkiye’de ihraç edilen özel sektör tahvillerinden, banka ve aracı kurum aracılığıyla 2023 yılında elde ettikleri faiz gelirleri %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Bu gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekmektedir.

Yukarıdakiler dışındaki kurumların (kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflar ile iktisadi işletmeleri, iş ortaklıkları gibi) 2023 yılında söz konusu menkul kıymetlerden elde ettikleri faiz gelirleri aşağıdaki oranlarda stopaja tabidir:

- 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilen faiz gelirlerinden %0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığınca ihraç edilen altına dayalı devlet iç borçlanma senetlerinden elde edilen faiz gelirlerinden yüzde 0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığı Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü tarafından halka arz yoluyla ihracı gerçekleştirilen Darphane sertifikalarından elde edilen gelirlerden yüzde 0 (sıfır),

- SPK tarafından onaylanmış finansman bonolarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) elde edilen faiz gelirlerinden %15,

- 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, bankalar tarafından ihraç edilen tahvil ve bonolardan elde edilen faiz gelirlerinden;

• Vadesi 6 aya kadar (6 ay dahil) olanlardan %5,

• Vadesi 1 yıla kadar (1 yıl dahil) olanlardan %3,

• Vadesi 1 yıldan uzun olanlardan %0,

- 28.06.2022-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, ipotek finansmanı kuruluşları (bu şirketlerin kurucusu olduğu varlık finansmanı fonları ve konut finansmanı fonları dahil) tarafından ihraç edilen, varlığa dayalı menkul kıymetler, ipoteğe dayalı menkul kıymetler, ipotek teminatlı menkul kıymetler ve varlık teminatlı menkul kıymetlerden elde dilen gelirlerden %5,

- Diğerlerinden elde edilen faiz gelirlerinden %10.

Beyanname vermesi gereken mükellefler tarafından bu gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekir. Yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

2.9.7.4.3 Dar mükellef kurumlar

- Anonim, limited ve eshamlı komandit şirket niteliğindeki yabancı kurumlar,

- Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlara benzer yabancı fonlar,

- Münhasıran menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı getirileri ile değer artışı kazançları elde etmek ve bunlara bağlı hakları kullanmak amacıyla faaliyette bulunan mükelleflerden Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulan yatırım fonları ve yatırım ortaklıklarıyla benzer nitelikte olduğu Maliye Bakanlığınca belirlenenlerin (sınırlı sorumlu ortaklıklar, ülke fonları, kurum ve kuruluş fonları ve yatırım kuruluşları gibi yabancı kurumsal yatırımcıların tümü),

1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilen Devlet tahvili, Hazine bonosu ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresi tarafından çıkarılan menkul kıymetler ile Türkiye’de ihraç edilen özel sektör tahvillerinden, banka ya da aracı kurum aracılığıyla 2023 yılında elde ettikleri faiz gelirleri %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler için ayrıca beyanname verilmesine gerek yoktur.

Yukarıdakiler dışındaki dar mükellef kurumların 2023 yılında söz konusu menkul kıymetlerden elde ettikleri faiz gelirleri aşağıdaki oranlarda stopaja tabidir:

- 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilen faiz gelirlerinden %0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığınca ihraç edilen altına dayalı devlet iç borçlanma senetlerinden elde edilen faiz gelirlerinden yüzde 0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığı Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü tarafından halka arz yoluyla ihracı gerçekleştirilen Darphane sertifikalarından elde edilen gelirlerden yüzde 0 (sıfır),

- SPK tarafından onaylanmış finansman bonolarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) elde edilen faiz gelirlerinden %15,

- 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, bankalar tarafından ihraç edilen tahvil ve bonolardan elde edilen faiz gelirlerinden;

• Vadesi 6 aya kadar (6 ay dahil) olanlardan %5,

• Vadesi 1 yıla kadar (1 yıl dahil) olanlardan %3,

• Vadesi 1 yıldan uzun olanlardan %0,

- 28.06.2022-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, ipotek finansmanı kuruluşları (bu şirketlerin kurucusu olduğu varlık finansmanı fonları ve konut finansmanı fonları dahil) tarafından ihraç edilen, varlığa dayalı menkul kıymetler, ipoteğe dayalı menkul kıymetler, ipotek teminatlı menkul kıymetler ve varlık teminatlı menkul kıymetlerden elde dilen gelirlerden %5,

- Diğerlerinden elde edilen faiz gelirlerinden %10.

Dar mükellef kurumlar açısından stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden yukarıdaki menkul kıymetlerden elde edilen gelirler beyan edilmez. Ayrıca başka gelirler dolayısıyla beyanname verilmiş olsa dahi, bu gelirler beyannameye dâhil edilmez.

2.9.7.5 Devlet tahvili, Hazine bonosu ve özel sektör tahvili alım satım kazançları

2.9.7.5.1 Tam ve dar mükellef gerçek kişiler

1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilmiş olan; Devlet tahvili, Hazine bonosu, Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresi tarafından çıkarılan menkul kıymetler ile Türkiye’de ihraç edilen özel sektör tahvillerinden, tam ve dar mükellef gerçek kişiler tarafından 2023 yılında elde edilen alım satım kazançları aşağıdaki oranlarda stopaja tabi tutulmaktadır:

- 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından sağlanan kazançlardan %0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığınca ihraç edilen altına dayalı devlet iç borçlanma senetlerinden sağlanan kazançlardan yüzde 0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığı Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü tarafından halka arz yoluyla ihracı gerçekleştirilen Darphane sertifikalarından sağlanan kazançlardan yüzde 0 (sıfır),

- SPK tarafından onaylanmış finansman bonolarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) sağlanan kazançlardan %15,

- 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, bankalar tarafından ihraç edilen tahvil ve bonolardan sağlanan kazançlardan;

•    6 aydan az süreyle (6 ay dahil) elde tutulanlardan %5,

•    1 yıldan az süreyle (1 yıl dahil) elde tutulanlardan %3,

•    1 yıldan fazla süreyle elde tutulanlardan %0,

- 28.06.2022-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, ipotek finansmanı kuruluşları (bu şirketlerin kurucusu olduğu varlık finansmanı fonları ve konut finansmanı fonları dahil) tarafından ihraç edilen, varlığa dayalı menkul kıymetler, ipoteğe dayalı menkul kıymetler, ipotek teminatlı menkul kıymetler ve varlık teminatlı menkul kıymetlerden sağlanan kazançlardan %5,

- Diğerlerinden sağlanan kazançlardan %10.

Oranı ne olursa olsun stopaj, tam ve dar mükellef gerçek kişiler için nihai vergi olarak kabul edildiğinden yukarıdaki menkul kıymetlerden sağlanan alım satım kazancının tutarı ne olursa olsun beyan edilmez. Ayrıca başka gelirler dolayısıyla beyanname verilmiş olsa dahi bu kazançlar beyannameye dâhil edilmez.

2.9.7.5.2 Tam mükellef kurumlar

Anonim, limited ve eshamlı komandit şirketler ile yatırım fonlarının; 1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilen Devlet tahvili, Hazine bonosu, Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresi tarafından çıkarılan menkul kıymetler ile Türkiye’de ihraç edilen özel sektör tahvillerinden, banka ve aracı kurum aracılığıyla 2023 yılında elde ettikleri alım satım kazançları %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Bu gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekmektedir.

Yukarıdakiler dışındaki kurumların (kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflar ile iktisadi işletmeleri, iş ortaklıkları gibi) 2023 yılında söz konusu menkul kıymetlerden elde ettikleri alım satım kazançları aşağıdaki oranlarda stopaja tabidir:

- 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından sağlanan kazançlardan %0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığınca ihraç edilen altına dayalı devlet iç borçlanma senetlerinden sağlanan kazançlardan yüzde 0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığı Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü tarafından halka arz yoluyla ihracı gerçekleştirilen Darphane sertifikalarından sağlanan kazançlardan yüzde 0 (sıfır),

- SPK tarafından onaylanmış finansman bonolarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) sağlanan kazançlardan %15,

- 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, bankalar tarafından ihraç edilen tahvil ve bonolardan sağlanan kazançlardan;

•    6 aydan az süreyle (6 ay dahil) elde tutulanlardan %5,

•    1 yıldan az süreyle (1 yıl dahil) elde tutulanlardan %3,

•    1 yıldan fazla süreyle elde tutulanlardan %0,

- 28.06.2022-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, ipotek finansmanı kuruluşları (bu şirketlerin kurucusu olduğu varlık finansmanı fonları ve konut finansmanı fonları dahil) tarafından ihraç edilen, varlığa dayalı menkul kıymetler, ipoteğe dayalı menkul kıymetler, ipotek teminatlı menkul kıymetler ve varlık teminatlı menkul kıymetlerden sağlanan kazançlardan %5,

- Diğerlerinden sağlanan kazançlardan %10.

Beyanname vermesi gereken mükellefler tarafından bu kazançların kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekir. Yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

2.9.7.5.3 Dar mükellef kurumlar

- Anonim, limited ve eshamlı komandit şirket niteliğindeki yabancı kurumlar,

- Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlara benzer yabancı fonlar,

- Münhasıran menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı getirileri ile değer artışı kazançları elde etmek ve bunlara bağlı hakları kullanmak amacıyla faaliyette bulunan mükelleflerden Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulan yatırım fonları ve yatırım ortaklıklarıyla benzer nitelikte olduğu Maliye Bakanlığınca belirlenenlerin (sınırlı sorumlu ortaklıklar, ülke fonları, kurum ve kuruluş fonları ve yatırım kuruluşları gibi yabancı kurumsal yatırımcıların tümü),

1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilmiş olan Devlet tahvili, Hazine bonosu, Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresi tarafından çıkarılan menkul kıymetler ile Türkiye’de ihraç edilen özel sektör tahvillerinden 2023 yılında elde ettikleri alım satım kazançları %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler beyan edilmez.

Yukarıdakiler dışındaki dar mükellef kurumların 2023 yılında söz konusu menkul kıymetlerden elde ettikleri alım satım kazançları aşağıdaki oranlarda stopaja tabidir:

- 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarından sağlanan kazançlardan %0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığınca ihraç edilen altına dayalı devlet iç borçlanma senetlerinden sağlanan kazançlardan yüzde 0 (sıfır),

- Hazine ve Maliye Bakanlığı Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü tarafından halka arz yoluyla ihracı gerçekleştirilen Darphane sertifikalarından sağlanan kazançlardan yüzde 0 (sıfır),

- SPK tarafından onaylanmış finansman bonolarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) sağlanan kazançlardan %15,

- 23.12.2020-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, bankalar tarafından ihraç edilen tahvil ve bonolardan sağlanan kazançlardan;

•    6 aydan az süreyle (6 ay dahil) elde tutulanlardan %5,

•    1 yıldan az süreyle (1 yıl dahil) elde tutulanlardan %3,

•    1 yıldan fazla süreyle elde tutulanlardan %0,

- 28.06.2022-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen, ipotek finansmanı kuruluşları (bu şirketlerin kurucusu olduğu varlık finansmanı fonları ve konut finansmanı fonları dahil) tarafından ihraç edilen, varlığa dayalı menkul kıymetler, ipoteğe dayalı menkul kıymetler, ipotek teminatlı menkul kıymetler ve varlık teminatlı menkul kıymetlerden sağlanan kazançlardan %5,

- Diğerlerinden sağlanan kazançlardan %10.

Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler beyan edilmez. Ayrıca başka gelirler dolayısıyla beyanname verilmiş olsa dahi, bu gelirler beyannameye dâhil edilmez.

2.9.7.6 Tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirleri

Tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında döviz cinsinden ihraç edilen tahvillerin faiz gelirlerine uygulanan tevkifat oranı tahvilin vadesine göre değişmektedir. 842 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 21.03.2019) ile yayım tarihinden itibaren geçerli olmak üzere bu gelirler üzerinden yapılması gereken tevkifat oranları aşağıdaki şekilde belirlenmiştir:

Gelir türü

Tevkifat oranı

Vadesi 1 yıla kadar olanlardan elde edilen faizlerden

%7

Vadesi 1 yıl ile 3 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerden

%3

Vadesi 3 yıl ve daha uzun olanlardan elde edilen faizlerden

%0


2.9.7.6.1 Tam mükellef gerçek kişiler

Tam mükellef gerçek kişiler tarafından bu tahvillerden 2023 yılında elde edilen faiz gelirleri vadesine göre yukarıda belirtilen oranlarda stopaja tabidir. Yabancı para cinsinden ihraç edilen tahvillerin itfasında oluşan anapara kur farkı gelir sayılmaz.

Bireysel yatırımcılar tarafından bu menkul kıymetlerden 2023 yılında elde edilen brüt faiz gelirinin, tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için belirlenen beyan sınırını (2023 yılı için 150.000 TL) aşması durumunda tamamının yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir. Gelirin beyan sınırının altında kalması durumunda ise beyan edilmesi söz konusu değildir.

Beyan sınırı ile karşılaştırmada yukarıda belirtilen menkul sermaye iratlarının yanı sıra, beyana tabi diğer menkul sermaye iratları ile Türkiye’de tevkifata tabi tutulmuş olmak kaydıyla elde edilen gayrimenkul sermaye iratları toplamının dikkate alınması gerekmektedir.

Yıllar itibarıyla uygulanan beyan sınırı tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.3 Tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Bu gelirin beyan edilmesi durumunda beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, tevkif suretiyle ödenen vergiler mahsup edilebilmektedir.

2.9.7.6.2 Tam mükellef kurumlar

Tam mükellef kurumlar tarafından bu tahvillerden 2023 yılında elde edilen faiz gelirleri, vadesine göre yukarıda belirtilen oranlarda stopaja tabidir. Bu gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekir. Yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

2.9.7.6.3 Dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar

Dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar tarafından bu tahvillerden 2023 yılında elde edilen faiz gelirleri üzerinden, vadesine göre yukarıda belirtilen oranlarda stopaj yapılır. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler beyan edilmez.

2.9.7.7 Tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahvillerden sağlanan alım satım kazançları

2.9.7.7.1 Tam mükellef gerçek kişiler

Bu tahvillerin 2023 yılında elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar geçici 67. maddenin kapsamına girmemektedir. Dolayısıyla bu gelirler üzerinden Türkiye’de stopaj yapılmaz.

Tam mükellef gerçek kişilerin 1 Ocak 2006 tarihinden sonra aldıkları söz konusu tahvilleri 2023 yılında satmaları durumunda, kazancın Türk lirası bazında hesaplanması gerekir. Bu kazancın hesaplanması sırasında endeksleme yönteminin kullanılabilmesi için ise Yİ-ÜFE farkının %10’un üzerinde olması şartı vardır. Bu durumda satış kazancı, satış bedelinden endekslenmiş maliyet bedelinin çıkarılması şeklinde hesaplanacaktır.

Alış ve satış tarihleri arasındaki Yİ-ÜFE farkının %10’un altında kalması durumunda ise satış kazancının, satış bedelinden maliyet bedelinin çıkarılması suretiyle hesaplanması gerekmektedir.

Yukarıda belirtildiği şekilde hesaplanan kazanç için herhangi bir istisna söz konusu olmadığından, tam mükellef gerçek kişiler tarafından elde edilen kazancın tamamının beyan edilmesi gerekir.

Hesaplamada kullanılan endekslere, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.28 TÜİK yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) listesi” başlığı altında yer verilmiştir.

2.9.7.7.2 Tam mükellef kurumlar

Bu tahvillerin 2023 yılında elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar geçici 67. maddenin kapsamına girmediğinden stopaj yapılmamaktadır. Söz konusu kazançların kurum kazancına dâhil edilmesi ve kurumlar vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

2.9.7.7.3 Dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar

Tam mükellef kurumların yurt dışında ihraç ettikleri tahvillerin satışından dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar tarafından sağlanan kazançlar stopaja tabi değildir. Ayrıca bu kazançlar beyan da edilmezler.

2.9.7.8 Eurobond faiz gelirleri

Eurobond, Hazine Müsteşarlığı/Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından uzun vadeli ve kuponlu olarak, yabancı para cinsinden yurt dışı piyasalarda ihraç edilen borçlanma aracıdır. İhraç tarihine bakılmaksızın bu kıymetlerden elde edilen faiz gelirleri %0 (sıfır) oranında tevkifata tabidir.

Döviz cinsinden ihraç edilmiş olmaları sebebiyle, tam mükellef gerçek kişiler tarafından bu gelirler için enflasyon indirimi uygulanamaz. Bu kıymetlerin itfası sırasında oluşan anapara kur farkları gelir sayılmamaktadır.

Tam mükellef gerçek kişiler tarafından 2023 yılında döviz cinsinden elde edilen kupon faizinin öncelikle, kupon tarihindeki Merkez Bankası döviz alış kuru kullanılarak TL karşılığının hesaplanması gerekmektedir. Bu şekilde hesaplanan eurobond faiz gelirlerinin, tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için belirlenen beyan sınırını (2023 yılı için 150.000 TL) aşması durumunda tamamının beyan edilmesi gerekmektedir.

Yıllar itibarıyla uygulanan beyan sınırı tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.3 Tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Tam mükellef kurumların eurobondlardan elde ettikleri faiz gelirlerini ise tutarı ne olursa kurum kazancına dâhil etmek suretiyle kurumlar vergisine tabi tutmaları gerekmektedir.

Dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar tarafından sözü geçen menkul kıymetlerden elde edilen faiz gelirleri beyana ve vergiye tabi değildir.

2.9.7.9 Eurobond alım satım kazançları

Eurobondların elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar geçici 67. maddenin kapsamına girmediğinden bu gelirler üzerinden stopaj yapılmaz.

Tam mükellef gerçek kişiler tarafından eurobondlardan 2023 yılında elde edilen alım satım kazançlarının Türk lirası bazında hesaplanması gerekmektedir. Kazancın hesaplanması sırasında endeksleme yöntemi kullanılabilir. Ancak 1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilen eurobondlardan sağlanan kazancın hesaplanması sırasında endeksleme yönteminin kullanılabilmesi için Yİ-ÜFE farkının %10’un üzerinde olma şartı bulunmaktadır.

Hesaplamada kullanılan endekslere, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.28 TÜİK yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) listesi” başlığı altında yer verilmiştir.

Ayrıca 1 Ocak 2006 tarihinden itibaren ihraç edilen eurobondlardan tam mükellef gerçek kişiler tarafından elde edilen kazançlar için herhangi bir istisna söz konusu olmadığından, kazancın tutarı ne olursa olsun beyan edilmesi gerekmektedir.

Bu tarihten önce ihraç edilen eurobondlardan 2023 yılında sağlanan kazançların ise 129.000 TL’si gelir vergisinden istisna olarak değerlendirilmektedir. Yıllar itibarıyla uygulanan istisna tutarlarını gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.6 Menkul kıymet alım satım kazançlarında istisna tutarı” başlığı altında yer verilmiştir. Bu istisna tutarını aşan bir kazanç elde edilmesi durumunda sadece aşan kısmın beyan edilmesi gerekmektedir.

Eurobondun ihraç tarihine ve elde edilen kazancın tutarına bakılmaksızın, tam mükellef kurumların, bu menkul kıymetlerden sağladıkları kazançları kurum kazancına dâhil etmek suretiyle kurumlar vergisine tabi tutmaları gerekmektedir.

Dar mükellef gerçek kişi ve kurumların eurobond satışından sağladıkları kazançlar ise beyana ve vergiye tabi değildir.

2.9.7.10 Yabancı ülke tahvillerinden elde edilen faiz gelirleri

Tam mükellef gerçek kişilerin, yabancı ülke hazineleri veya yurt dışındaki şirketler tarafından ihraç edilen tahvillerden 2023 yılında elde ettikleri faiz gelirleri geçici 67. maddenin kapsamına girmemektedir. Dolayısıyla ihraç tarihi ne olursa olsun, bu menkul kıymetlerden sağlanan faiz gelirleri üzerinden stopaj yapılmamaktadır.

2023 yılında elde edilen faiz gelirinin, 8.400 TL’lik beyan sınırını aşması durumunda, tamamının yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Yıllar itibarıyla uygulanan beyan sınırı tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.4 Tevkifata ve istisnaya konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Tam mükellef kurumların ise bu gelirleri, tutarı ne olursa olsun kurum kazancına dâhil etmek suretiyle kurumlar vergisine tabi tutmaları gerekmektedir.

2.9.7.11 Yabancı ülke tahvillerinden sağlanan alım satım kazançları

Yabancı ülke hazineleri ya da yabancı kurumlarca yurt dışında ihraç edilen tahvillerin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar geçici 67. maddenin kapsamına girmemektedir. Dolayısıyla bu gelirler üzerinden stopaj yapılmaz.

Tam mükellef gerçek kişiler tarafından söz konusu menkul kıymetlerden 2023 yılında elde edilen alım satım kazançlarının; satış bedelinin Türk lirası karşılığından, alış bedelinin Türk lirası karşılığının düşülmesi suretiyle hesaplanması gerekir. Kazancın hesaplanması sırasında endeksleme yöntemi kullanılabilir. Ancak 1 Ocak 2006 tarihinden sonra satın alınan yabancı tahvillerden sağlanan kazancın hesaplanması sırasında endeksleme yönteminin kullanılabilmesi için Yİ-ÜFE farkının %10’un üzerinde olma şartı bulunmaktadır. Hesaplamada kullanılan endekslere, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.28 TÜİK yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) listesi” başlığı altında yer verilmiştir.

Ayrıca 1 Ocak 2006 tarihinden sonra satın alınan bu menkul kıymetlerden tam mükellef gerçek kişiler tarafından elde edilen kazançlar için herhangi bir istisna söz konusu olmadığından, kazancın tutarı ne olursa olsun beyan edilmesi gerekmektedir.

1 Ocak 2006 tarihinden önce satın alınan yabancı tahvillerden 2023 yılında elde edilen kazançların ise 129.000 TL’si gelir vergisinden istisna olarak değerlendirilmektedir. Bu istisna tutarını aşan bir kazanç elde edilmesi durumunda sadece aşan kısmın beyan edilmesi gerekmektedir. Yıllar itibarıyla uygulanan istisna tutarlarını gösteren tabloya, Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.6 Menkul kıymet alım satım kazançlarında istisna tutarı” başlığı altında yer verilmiştir.

Tam mükellef kurumların ise yabancı ülke hazineleri ya da yabancı kurumlarca yurt dışında ihraç edilen tahvillerden elde ettikleri kazançları, kurum kazancına dâhil etmek suretiyle kurumlar vergisine tabi tutmaları gerekmektedir.

2.9.7.12 Repo gelirleri, mevduat faizleri ve katılım bankalarınca ödenen kâr payları

GVK’nın geçici 67. maddesinin 4 numaralı fıkrası uyarınca, tam ve dar mükellef gerçek kişi ve kurumların 2023 yılında elde ettikleri repo gelirleri üzerinden %15 oranında tevkifat yapılması gerekmektedir.

Mevduat faizi ve katılma hesaplarına ödenen kâr paylarından yapılması gereken tevkifatın oranı ise vadeye ve mevduatın türüne (Döviz veya TL) göre değişiklik arz etmektedir. Buna göre, bankalar arası mevduat ile aracı kurumların borsa para piyasasında değerlendirdikleri kendilerine ait paralara yürütülen faizler hariç olmak üzere, mevduat hesaplarına yürütülen faizler ile katılım bankalarınca katılma hesaplarına ödenen kâr paylarından yapılması gereken tevkifat oranları aşağıdaki gibidir.

  • Döviz tevdiat hesaplarına yürütülen faizler ile katılım bankalarınca döviz katılma hesaplarına ödenen kâr payları:

Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla en son 842 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 21.03.2019) ile döviz tevdiat hesaplarına yürütülen faizler ile döviz katılma hesaplarına ödenen kâr payları üzerinden yapılacak tevkifatın oranları belirlenmiştir. Buna göre 21 Mart 2019 tarihinden itibaren vadesiz ve özel cari hesaplara ödenen faiz ve kâr payları ile aynı tarihten itibaren açılan veya vadesi yenilenen vadeli hesaplara ödenen faiz ve kâr paylarına uygulanan tevkifat oranları aşağıdadır:

 

Tevkifat oranı

Vadesiz ve ihbarlı hesaplar ile 1 yıla kadar (1 yıl dahil) vadeli hesaplarda

%20

1 yıldan uzun vadeli hesaplarda

%18

 

  • Mevduat faizleri:

3032 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 30.09.2020) ile 30 Eylül 2020-31 Aralık 2020 tarihleri arasında vadesiz hesaplara ödenen faizler ile bu tarihler arasında açılan veya vadesi yenilenen hesaplara ödenen faizlere uygulanan tevkifat oranları düşürülmüştü. Çeşitli Cumhurbaşkanı Kararları ile bu uygulamanın süresi uzatılmış olup Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla en son uzatma, 6618 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30 Haziran 2023 tarihine kadar yapılmıştır. Buna göre 30 Eylül 2020 ile 30 Haziran 2023 (bu tarih dahil) tarihleri arasında; vadesiz hesaplara ödenen faizler ile bu tarihler arasında açılan veya vadesi yenilenen hesaplara ödenen faizler üzerinden aşağıdaki oranlarda tevkifat yapılacaktır:

 

 

Tevkifat oranı

Vadesiz ve ihbarlı hesaplar ile 6 aya kadar (6 ay dahil) vadeli hesaplarda

%5

1 yıla kadar (1 yıl dahil) vadeli hesaplarda

%3

1 yıldan uzun vadeli hesaplarda

%0

 

Yeni bir uzatma olmadığı taktirde yukarıdaki sürenin sona erdiği tarihi izleyen günden (1 Temmuz 2023) itibaren açılan veya vadesi yenilenen hesaplara ödenen faizlerden ise aşağıdaki oranlarda tevkifat yapılacaktır:

 

 

Tevkifat oranı

Vadesiz ve ihbarlı hesaplar ile 6 aya kadar (6 ay dahil) vadeli hesaplarda

%15

1 yıla kadar (1 yıl dahil) vadeli hesaplarda

%12

1 yıldan uzun vadeli hesaplarda

%10

 

Diğer taraftan 1015 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 01.05.2019) ile enflasyon oranına bağlı olarak değişken faiz oranı uygulanan 1 yıldan uzun vadeli mevduat faizlerine ilişkin tevkifat oranı %0 (sıfır) olarak belirlenmiştir. Söz konusu oran 1 Mayıs 2019 tarihinden itibaren açılan vadeli hesaplara ödenecek faizler için uygulanmaktadır.

 

Kur korumalı vadeli mevduat hesapları ile döviz tevdiat hesaplarından dönüşüm kuru üzerinden Türk lirasına çevrilen mevduat hesaplarından elde dilen faizler ile altın cinsinden mevduat hesaplarından dönüşüm fiyatı üzerinden Türk lirasına çevrilen mevduat hesaplarından elde dilen faizlerde ise tevkifat oranı %0 olarak uygulanmaktadır.

 

  • Katılım bankalarınca katılma hesaplarına ödenen kâr payları:

3032 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 30.09.2020) ile 30 Eylül 2020-31 Aralık 2020 tarihleri arasında vadesiz ve özel cari hesaplara ödenen kâr payları ile bu tarihler arasında açılan veya vadesi yenilenen hesaplara ödenen kâr paylarına uygulanan tevkifat oranları düşürülmüştü. Çeşitli Cumhurbaşkanı Kararları ile bu uygulamanın süresi uzatılmış olup Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla en son uzatma, 6618 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30 Haziran 2023 tarihine kadar yapılmıştır. Buna göre 30 Eylül 2020 ile 30 Haziran 2023 (bu tarih dahil) tarihleri arasında; vadesiz ve özel cari hesaplara ödenen kâr payları ile bu tarihler arasında açılan veya vadesi yenilenen hesaplara ödenen kâr payları üzerinden aşağıdaki oranlarda tevkifat yapılacaktır:

 

Tevkifat oranı

Vadesiz, ihbarlı ve özel cari hesaplar ile 6 aya kadar (6 ay dahil) vadeli hesaplarda

%5

1 yıla kadar (1 yıl dahil) vadeli hesaplarda

%3

1 yıldan uzun vadeli hesaplarda

%0

 

Yeni bir uzatma olmadığı taktirde yukarıdaki sürenin sona erdiği tarihi izleyen günden (1 Temmuz 2023) itibaren açılan veya vadesi yenilenen vadeli hesaplara ödenen kâr paylarından ise aşağıdaki oranlarda tevkifat yapılacaktır:
 

 

Tevkifat oranı

Vadesiz, ihbarlı ve özel cari hesaplar ile 6 aya kadar (6 ay dahil) vadeli hesaplarda

%15

1 yıla kadar (1 yıl dahil) vadeli hesaplarda

%12

1 yıldan uzun vadeli hesaplarda

%10

 

Kur korumalı katılma hesaplan ile döviz cinsinden katılım fonu hesaplarından dönüşüm kuru üzerinden Türk lirasına çevrilen katılma hesaplarından elde edilen kâr payları ile altın cinsinden katılım fonu hesaplarından dönüşüm fiyatı üzerinden Türk lirasına çevrilen katılma hesaplarından elde edilen kâr paylarında ise tevkifat oranı %0 olarak uygulanmaktadır.

 

Bu şekilde tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; repo gelirleri, mevduat faizleri ve katılma hesaplarına ödenen kâr paylarının, elde eden; tam mükellef gerçek kişiler ile dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar tarafından ayrıca beyan edilmesi söz konusu değildir. Başka gelirler dolayısıyla beyanname verilmiş olsa dahi, bu gelirler beyannameye dâhil edilmeyecektir.

Tam mükellef kurumların ise bu gelirleri kurum kazancına dâhil etmek suretiyle kurumlar vergisine tabi tutmaları gerekmektedir. Tevkif suretiyle ödenmiş olan vergiler beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

2.9.7.13 Yurt dışı bankalardaki mevduat hesaplarından elde edilen faizler

Tam mükellef gerçek kişilerin, yurt dışı bankalarda ya da Türkiye’deki bankaların yurt dışındaki şubelerinde açtırdıkları mevduat hesaplarından 2023 yılında elde ettikleri faiz gelirlerinin 8.400 TL’yi aşması durumunda, tamamının yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Yıllar itibarıyla uygulanan beyan sınırı tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.4 Tevkifata ve istisnaya konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Tam mükellef kurumların ise bu gelirlerini, tutarı ne olursa olsun kurum kazancına dâhil etmek suretiyle kurumlar vergisine tabi tutmaları gerekmektedir.

2.9.7.14 Menkul kıymet yatırım fonlarından elde edilen gelirler

2.9.7.14.1 Tam ve dar mükellef gerçek kişiler

Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulan menkul kıymet yatırım fonlarının (MKYF) katılma belgelerinin elden çıkarılmasından (fona iadesi) elde edilen gelirler “menkul sermaye iradı” olarak kabul edilmektedir.

Sürekli olarak portföyünün en az %51'i BİST’te işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım fonlarının katılma belgelerinin, tam mükellef gerçek kişiler tarafından bir yıldan fazla süreyle elde tutulduktan sonra satılmasından sağlanan kazançlar tevkifat uygulaması kapsamı dışında tutulmuştur. Bu kazançların beyan edilmesi de söz konusu değildir.

Devamlı olarak fon toplam değerinin en az %80’i, BİST’te işlem gören hisse senetlerinden (MKYO hisse senetleri hariç) oluşan hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinden elde edilen gelirler üzerinden yapılan stopajın oranı ise %0 (sıfır) olarak belirlenmiştir.

İki yıldan fazla süreyle elde tutulan girişim sermayesi yatırım fonu ve gayrimenkul yatırım fonu katılma paylarından elde edilen gelirlere ilişkin stopajın oranı da %0’a (sıfır) indirilmiştir.

Diğer taraftan, 23 Aralık 2020-31 Mart 2021 tarihleri arasında iktisap edilen, (değişken, karma, eurobond, dış borçlanma, yabancı, serbest fonlar ile unvanında döviz ifadesi geçen yatırım fonları hariç) yatırım fonlarından elde edilen gelir ve kazançlar üzerinden yapılan tevkifatın oranı %0’a (sıfır) indirilmişti. Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla bu uygulamanın süresi, en son olarak 6618 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30 Haziran 2023 tarihine kadar iktisap edilen söz konusu fonları da kapsayacak şekilde uzatılmıştır.

Tam ve dar mükellef gerçek kişiler tarafından yukarıda belirtilen fonlar dışındaki menkul kıymet yatırım fonu katılma belgelerinden 2023 yılında elde edilen gelirler %10 oranında stopaja tabidir. Stopaj nihai vergi olduğundan, söz konusu gelirler için ayrıca beyanname verilmesine gerek yoktur.

2.9.7.14.2 Tam mükellef kurumlar

Anonim, limited ve eshamlı komandit şirketlerin gerek hisse senedi yoğun fon katılma belgeleri, gerek diğer menkul kıymet yatırım fonu katılma belgelerinden 2023 yılında elde ettikleri gelirler üzerinden %0 (sıfır) oranında stopaj yapılmaktadır.

Portföyünde yabancı para birimi cinsinden varlık ve altın ile diğer kıymetli madenler ve bunlara dayalı sermaye piyasası araçları bulunan yatırım fonları hariç olmak üzere tam mükellefiyete tabi yatırım fonu katılma paylarından elde edilen kâr payları ve katılma paylarının fona iadesinden elde edilen gelirler ile tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu katılma paylarından elde edilen kâr payları ve katılma paylarının fona iadesinden elde edilen gelirler kurumlar vergisinden istisnadır. Diğerlerinden elde edilen gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekir.

Yukarıdakiler dışındaki tam mükellef kurumların (kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflar ile iktisadi işletmeleri, iş ortaklıkları gibi); sürekli olarak portföyünün en az %51'i BİST’te işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgelerini, bir yıldan fazla süreyle elde tuttuktan sonra satmalarından sağladıkları kazançlar, tevkifat uygulaması kapsamı dışında tutulmuştur.

Söz konusu kurumların, devamlı olarak fon toplam değerinin en az %80’i, BİST’te işlem gören hisse senetlerinden (MKYO hisse senetleri hariç) oluşan hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinden elde ettikleri gelirler üzerinden yapılan stopajın oranı ise %0 (sıfır) olarak belirlenmiştir.

İki yıldan fazla süreyle elde tutulan girişim sermayesi yatırım fonu ve gayrimenkul yatırım fonu katılma paylarından elde edilen gelirlere ilişkin stopajın oranı da %0’a (sıfır) indirilmiştir.

Diğer taraftan, 3321 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 23.12.2020) ile 23 Aralık 2020-31 Mart 2021 tarihleri arasında iktisap edilen, (değişken, karma, eurobond, dış borçlanma, yabancı, serbest fonlar ile unvanında döviz ifadesi geçen yatırım fonları hariç) yatırım fonlarından bu kurumlarca elde edilen gelir ve kazançlar üzerinden yapılan tevkifatın oranı %0’a (sıfır) indirilmişti. Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla bu uygulamanın süresi, en son olarak 6618 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30 Haziran 2023 tarihine kadar iktisap edilen söz konusu fonları da kapsayacak şekilde uzatılmıştır.

Bu kurumların, yukarıdakiler dışındaki diğer menkul kıymet yatırım fonu katılma belgelerinden 2023 yılında elde ettikleri gelirler ise %10 oranında stopaja tabidir. Tevkifata tabi olsun veya olmasın bu gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesi veren kurumlar tarafından beyannameye dâhil edilmesi gerekir. Yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler varsa, beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

2.9.7.14.3 Dar mükellef kurumlar

Hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinden elde edilen kazançlar üzerinden yapılacak stopajın oranı tüm mükellefler için %0 (sıfır) olarak belirlenmiştir. Buna göre;

- Anonim, limited ve eshamlı komandit şirket niteliğindeki yabancı kurumlar,

- Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlara benzer yabancı fonlar,

- Münhasıran menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı getirileri ile değer artışı kazançları elde etmek ve bunlara bağlı hakları kullanmak amacıyla faaliyette bulunan mükelleflerden Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulan yatırım fonları ve yatırım ortaklıklarıyla benzer nitelikte olduğu Maliye Bakanlığınca belirlenenlerin (sınırlı sorumlu ortaklıklar, ülke fonları, kurum ve kuruluş fonları ve yatırım kuruluşları gibi yabancı kurumsal yatırımcıların tümü)

gerek hisse senedi yoğun fon katılma belgeleri, gerek diğer menkul kıymet yatırım fonu katılma belgelerinden 2023 yılında elde ettikleri kazançlar %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler beyan edilmez.

Yukarıdakiler dışındaki dar mükellef kurumların, sürekli olarak portföyünün en az %51'i BİST’te işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgelerini, bir yıldan fazla süreyle elde tuttuktan sonra satmalarından sağladıkları kazançlar, tevkifat uygulaması kapsamı dışında tutulmuştur.

Söz konusu dar mükellef kurumların, devamlı olarak fon toplam değerinin en az %80’i, BİST’te işlem gören hisse senetlerinden (MKYO hisse senetleri hariç) oluşan hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinden elde ettikleri gelirler üzerinden yapılan stopajın oranı ise %0 (sıfır) olarak belirlenmiştir.

İki yıldan fazla süreyle elde tutulan girişim sermayesi yatırım fonu ve gayrimenkul yatırım fonu katılma paylarından elde edilen gelirlere ilişkin stopajın oranı da %0’a (sıfır) indirilmiştir.

Diğer taraftan, 3321 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 23.12.2020) ile 23 Aralık 2020-31 Mart 2021 tarihleri arasında iktisap edilen, (değişken, karma, eurobond, dış borçlanma, yabancı, serbest fonlar ile unvanında döviz ifadesi geçen yatırım fonları hariç) yatırım fonlarından bu kurumlarca elde edilen gelir ve kazançlar üzerinden yapılan tevkifatın oranı %0’a (sıfır) indirilmişti. Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla bu uygulamanın süresi, en son olarak 6618 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30 Haziran 2023 tarihine kadar iktisap edilen söz konusu fonları da kapsayacak şekilde uzatılmıştır.

Söz konusu dar mükellef kurumların yukarıdakiler dışındaki diğer menkul kıymet yatırım fonu katılma belgelerinden 2023 yılında elde ettikleri gelirler ise %10 oranında stopaja tabidir. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, bu kazançlar beyan edilmez.

2.9.7.15 Kira sertifikalarından elde edilen kâr payı gelirleri (Türkiye’de ihraç)

Sermaye Piyasası Kurulu’nun, 7 Haziran 2013 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren Seri: III No: 61.1 sayılı “Kira Sertifikaları Tebliği”nde, kira sertifikası ihracı ile fon temin edilebilmesine ilişkin düzenlemeler yer almaktadır.

Sözü geçen Tebliğ’de;

- Kira sertifikası, her türlü varlık ve hakkın finansmanını sağlamak amacıyla varlık kiralama şirketi (VKŞ) tarafından ihraç edilen ve sahiplerinin bu varlık veya haktan elde edilen gelirlerden payları oranında hak sahibi olmalarını sağlayan menkul kıymet,

- Varlık kiralama şirketi ise münhasıran kira sertifikası ihraç etmek üzere anonim şirket şeklinde kurulmuş olan sermaye piyasası kurumu,

olarak tanımlanmıştır.

Kira sertifikası niteliği itibarıyla tahvil ve bonolara benzemekle birlikte, özünde bağlı olduğu varlığın getirisini yatırımcısına yansıtan bir menkul kıymettir.

2.9.7.15.1 Tam ve dar mükellef gerçek kişiler

4749 sayılı “Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun” uyarınca Hazine Müsteşarlığınca kurulan varlık kiralama şirketleri tarafından Türkiye’de ihraç edilen; altına dayalı kira sertifikaları ile 22.12.2021 ile 30.06.2023 (bu tarih dahil) arasında iktisap edilen kira sertifikalarından tam ve dar mükellef gerçek kişiler tarafından elde edilen kâr payları %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir.

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından Türkiye’de ihraç edilen bir yıldan kısa vadeli kira sertifikalarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) elde edilen gelirlerde ise stopajın oranı %15 olarak belirlenmiştir.

Ayrıca 3321 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 23.12.2020) ile 23 Aralık 2020-31 Mart 2021 tarihleri arasında iktisap edilen, fon kullanıcısının bankalar olduğu varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelirler üzerinden yapılan tevkifatın oranı, kira sertifikasının vadesine bağlı olarak düşürülmüştü. Çeşitli Cumhurbaşkanı Kararları ile bu uygulamanın süresi uzatılmış olup Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla en son uzatma, 6618 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30 Haziran 2023 tarihine kadar yapılmıştır. Buna göre 23 Aralık 2020 tarihi ile 30 Haziran 2023 tarihleri arasında iktisap edilen söz konusu kira sertifikalarından elde edilen gelirler üzerinden aşağıdaki oranlarda tevkifat yapılacaktır:

•    Vadesi 6 aya kadar (6 ay dahil) olanlara sağlanan gelirlerden %5,

•    Vadesi 1 yıla kadar (1 yıl dahil) olanlara sağlanan gelirlerden %3,

•    Vadesi 1 yıldan uzun olanlara sağlanan gelirlerden %0.

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından Türkiye’de ihraç edilen diğer kira sertifikalarından tam ve dar mükellef gerçek kişiler tarafından 2023 yılında elde edilen kâr payı gelirlerinde ise stopajın oranı %10 olarak uygulanmaktadır.

Oranı ne olursa olsun, kaynakta kesilen bu vergi tam ve dar mükellef gerçek kişiler için nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler için ayrıca beyanname verilmesine gerek yoktur.

2.9.7.15.2 Tam mükellef kurumlar

Anonim, limited ve eshamlı komandit şirketlerin, kira sertifikalarından 2023 yılında elde ettikleri gelirler %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Bu gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekmektedir.

Yukarıdakiler dışındaki kurumların (kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflar ile iktisadi işletmeleri, iş ortaklıkları gibi); Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. tarafından ihraç edilen; altına dayalı kira sertifikaları ile 22.12.2021-30.06.2023 (bu tarih dahil) tarihleri arasında iktisap edilen kira sertifikalarından 2023 yılında elde ettikleri kâr payı gelirleri %0 oranında stopaja tabidir.

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından Türkiye’de ihraç edilen bir yıldan kısa vadeli kira sertifikalarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) elde edilen gelirlerde ise stopajın oranı %15 olarak belirlenmiştir.

Ayrıca 3321 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 23.12.2020) ile 23 Aralık 2020-31 Mart 2021 tarihleri arasında iktisap edilen, fon kullanıcısının bankalar olduğu varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelirler üzerinden yapılan tevkifatın oranı, kira sertifikasının vadesine bağlı olarak düşürülmüştü. Çeşitli Cumhurbaşkanı Kararları ile bu uygulamanın süresi uzatılmış olup Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla en son uzatma, 6618 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30 Haziran 2023 tarihine kadar yapılmıştır. Buna göre 23 Aralık 2020 tarihi ile 30 Haziran 2023 tarihleri arasında iktisap edilen söz konusu kira sertifikalarından elde edilen gelirler üzerinden aşağıdaki oranlarda tevkifat yapılacaktır:

•    Vadesi 6 aya kadar (6 ay dahil) olanlara sağlanan gelirlerden %5,

•    Vadesi 1 yıla kadar (1 yıl dahil) olanlara sağlanan gelirlerden %3,

•    Vadesi 1 yıldan uzun olanlara sağlanan gelirlerden %0.

Kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflar ile iktisadi işletmeleri, iş ortaklıkları gibi kurumların, tam mükellef varlık kiralama şirketlerince Türkiye’de ihraç edilen diğer kira sertifikalarından 2023 yılında elde ettikleri kâr payı gelirlerinde ise stopajın oranı %10 olarak uygulanmaktadır.

Beyanname vermesi gereken mükellefler tarafından bu gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekir. Yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

2.9.7.15.3 Dar mükellef kurumlar

- Anonim, limited ve eshamlı komandit şirket niteliğindeki yabancı kurumlar,

- Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlara benzer yabancı fonlar,

- Münhasıran menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı getirileri ile değer artışı kazançları elde etmek ve bunlara bağlı hakları kullanmak amacıyla faaliyette bulunan mükelleflerden Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulan yatırım fonları ve yatırım ortaklıklarıyla benzer nitelikte olduğu Maliye Bakanlığınca belirlenenlerin (sınırlı sorumlu ortaklıklar, ülke fonları, kurum ve kuruluş fonları ve yatırım kuruluşları gibi yabancı kurumsal yatırımcıların tümü),

kira sertifikalarından 2023 yılında elde ettikleri kâr payı gelirleri %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler beyan edilmez.

Yukarıdakiler dışındaki dar mükellef kurumların, Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. tarafından ihraç edilen; altına dayalı kira sertifikaları ile 22.12.2021-30.06.2023 (bu tarih dahil) tarihleri arasında iktisap edilen kira sertifikalarından 2023 yılında elde ettikleri kâr payı gelirleri %0 oranında stopaja tabidir.

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından Türkiye’de ihraç edilen bir yıldan kısa vadeli kira sertifikalarından (24.05.2020 tarihinden itibaren iktisap edilenler) elde edilen gelirlerde ise stopajın oranı %15 olarak belirlenmiştir.

Ayrıca 3321 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 23.12.2020) ile 23 Aralık 2020-31 Mart 2021 tarihleri arasında iktisap edilen, fon kullanıcısının bankalar olduğu varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelirler üzerinden yapılan tevkifatın oranı, kira sertifikasının vadesine bağlı olarak düşürülmüştü. Çeşitli Cumhurbaşkanı Kararları ile bu uygulamanın süresi uzatılmış olup Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla en son uzatma 6618 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30 Haziran 2023 tarihine kadar yapılmıştır. Buna göre 23 Aralık 2020 tarihi ile 30 Haziran 2023 tarihleri arasında iktisap edilen söz konusu kira sertifikalarından elde edilen gelirler üzerinden aşağıdaki oranlarda tevkifat yapılacaktır:

•    Vadesi 6 aya kadar (6 ay dahil) olanlara sağlanan gelirlerden %5,

•    Vadesi 1 yıla kadar (1 yıl dahil) olanlara sağlanan gelirlerden %3,

•    Vadesi 1 yıldan uzun olanlara sağlanan gelirlerden %0.

Söz konusu dar mükellef kurumların, tam mükellef varlık kiralama şirketlerince Türkiye’de ihraç edilen diğer kira sertifikalarından 2023 yılında elde ettikleri kâr payı gelirlerinde ise stopajın oranı %10 olarak uygulanmaktadır.

Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, bu gelirler için ayrıca beyanname verilmesine gerek yoktur.

2.9.7.16 Kira sertifikalarından elde edilen kâr payı gelirleri (Yurt dışında ihraç)

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurt dışında ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelirlere uygulanan tevkifat oranı, kira sertifikasının vadesine göre değişmektedir. 842 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı’yla (RG: 21.03.2019), yayım tarihinden itibaren geçerli olmak üzere bu gelirler üzerinden yapılması gereken tevkifat oranları aşağıdaki şekilde belirlenmiştir:

Gelir türü

Tevkifat oranı

Vadesi 1 yıla kadar olanlardan sağlanan gelirlerden

%7

Vadesi 1 yıl ile 3 yıl arası olanlardan sağlanan gelirlerden

%3

Vadesi 3 yıl ve daha uzun olanlardan sağlanan gelirlerden

%0


Diğer taraftan 4749 sayılı “Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun” uyarınca Hazine Müsteşarlığı tarafından kurulan varlık kiralama şirketleri tarafından da kira sertifikası ihraç edilmesi mümkündür. Bu menkul kıymetlerden elde edilen kâr payı gelirleri de stopaja tabidir. Ancak stopajın oranı %0 (sıfır) olarak belirlenmiştir.

2.9.7.16.1 Tam mükellef gerçek kişiler

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri veya Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. tarafından yurt dışında ihraç edilen kira sertifikalarından 2023 yılında elde edilen kâr payı gelirleri yukarıda belirtilen oranlarda stopaja tabidir.

Tam mükellef gerçek kişiler tarafından gerek Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. gerekse tam mükellef varlık kiralama şirketlerince yurt dışında ihraç edilen kira sertifikalarından 2023 yılında elde edilen brüt kâr payı gelirlerinin, tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için belirlenen beyan sınırını (2023 yılı için 150.000 TL) aşması durumunda, gelirin tamamının yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir. Gelirin beyan sınırının altında kalması durumunda ise beyan edilmesi söz konusu olmayacaktır.

Beyan sınırı ile karşılaştırmada yukarıda belirtilen menkul sermaye iratlarının yanı sıra, beyana tabi diğer menkul sermaye iratları ile Türkiye’de tevkifata tabi tutulmuş olmak kaydıyla elde edilen gayrimenkul sermaye iratları toplamının dikkate alınması gerekmektedir.

Yıllar itibarıyla uygulanan beyan sınırı tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.3 Tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Bu menkul kıymetlerin itfasında oluşan anapara kur farkı veya endeks farkı da gelir sayılmaz.

Kâr payı gelirinin beyan edilmesi durumunda beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, tevkif suretiyle ödenen vergiler mahsup edilebilecektir.

2.9.7.16.2 Tam mükellef kurumlar

Tam mükellef varlık kiralama şirketleri veya Hazine Müsteşarlığı Varlık Kiralama A.Ş. tarafından yurt dışında ihraç edilen kira sertifikalarından tam mükellef kurumlarca 2023 yılında elde edilen kâr payı gelirleri, yukarıda belirtilen oranlarda stopaja tabidir. Bu gelirlerin kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekir. Tevkif suretiyle ödenen vergiler varsa beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

2.9.7.17 Vadeli işlem ve opsiyon işlemlerinden sağlanan kazançlar

2.9.7.17.1 Tam ve dar mükellef gerçek kişiler

Tam ve dar mükellef gerçek kişiler tarafından, Borsa İstanbul Vadeli İşlem ve Opsiyon Piyasasında (VİOP) veya VİOP dışında banka ve aracı kurum aracılığıyla gerçekleştirilen; hisse senetlerine veya hisse senedi endekslerine dayalı vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerinden 2023 yılında sağlanan kazançlar %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir.

Yukarıda belirtilenler dışındaki kıymetlere dayalı kontratlardan 2023 yılında sağlanan kazançlara ise %10 oranında tevkifat uygulanmaktadır.

Tam ve dar mükellef gerçek kişiler açısından stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu kazançlar beyan edilmez.

2.9.7.17.2 Tam mükellef kurumlar

Borsa İstanbul Vadeli İşlem ve Opsiyon Piyasasında (VİOP);

- Anonim, limited ve eshamlı komandit şirketler ile menkul kıymet yatırım fonları tarafından gerçekleştirilen işlemlerden 2023 yılında sağlanan kazançlar %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Bu kazançların kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekmektedir.

- Yukarıdakiler dışındaki kurumlar (kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflar ile iktisadi işletmeleri, iş ortaklıkları gibi) tarafından 2023 yılında; hisse senetlerine veya hisse senedi endekslerine dayalı kontratlardan sağlanan kazançlar üzerinden %0 (sıfır), diğer kontratlardan sağlanan kazançlar üzerinden ise %10 oranında tevkifat yapılması gerekmektedir.

Beyanname vermesi gereken kurumlar tarafından, bu kazançların kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekir. Yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler varsa beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

Diğer taraftan VİOP dışında gerçekleştirilen işlemlerden, yukarıdaki ayrım yapılmaksızın, tüm tam mükellef kurumlar tarafından sağlanan kazançlar tevkifat kapsamı dışındadır. Bu kazançların, beyanname vermesi gereken kurumlar tarafından kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilmesi gerekmektedir.

2.9.7.17.3 Dar mükellef kurumlar

VİOP’ta veya VİOP dışında banka ve aracı kurum aracılığıyla;

- Anonim, limited ve eshamlı komandit şirket niteliğindeki yabancı kurumlar,

- Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlara benzer yabancı fonlar,

- Münhasıran menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı getirileri ile değer artışı kazançları elde etmek ve bunlara bağlı hakları kullanmak amacıyla faaliyette bulunan mükelleflerden Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulan yatırım fonları ve yatırım ortaklıklarıyla benzer nitelikte olduğu Maliye Bakanlığınca belirlenenlerin (sınırlı sorumlu ortaklıklar, ülke fonları, kurum ve kuruluş fonları ve yatırım kuruluşları gibi yabancı kurumsal yatırımcıların tümü),

2023 yılında elde ettikleri vadeli işlem ve opsiyon kazançları %0 (sıfır) oranında stopaja tabidir. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu kazançlar beyan edilmez.

Yukarıdakiler dışındaki dar mükellef kurumların, hisse senetlerine veya hisse senedi endekslerine dayalı kontratlardan 2023 yılında elde ettikleri kazançlar üzerinden %0 (sıfır), diğer kontratlardan elde ettikleri kazançlar üzerinden ise %10 oranında stopaj yapılması gerekmektedir. Stopaj nihai vergi olarak kabul edildiğinden, söz konusu gelirler beyan edilmez.

2.9.7.18 Kaldıraçlı (forex) işlemlerden sağlanan kazançlar

Sermaye Piyasası Kurulunca hazırlanan Seri: III No: 37.1 sayılı “Yatırım Hizmetleri ve Faaliyetleri ile Yan Hizmetlere İlişkin Esaslar Hakkında Tebliğ”de kaldıraçlı işlem; yatırılan teminat tutarı karşılığında, döviz ve kıymetli madenler ile Kurulca belirlenecek diğer varlıkların kaldıraçlı olarak elektronik ortamda oluşturulmuş bir platformda alım satımı işlemleri olarak tanımlanmıştır.

7256 sayılı Kanun’un 19. maddesiyle, Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddenin 13. fıkrasının 2. paragrafına “opsiyon sözleşmeleri” ibaresinden sonra gelmek üzere “ile döviz, kıymetli madenler ve Sermaye Piyasası Kurulunca belirlenen diğer varlıklar üzerine yapılan kaldıraçlı işlemlere ilişkin sözleşmeler” ibaresi eklenmiştir. Söz konusu düzenleme 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.

Dolayısıyla yatırımcıların 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren kaldıraçlı alım satım (forex) işlemlerinden elde ettikleri kazançlar üzerinden, kazancın sağlanmasına aracılık eden banka ve aracı kurumlar tarafından stopaj yapılması gerekmektedir.

2.10 Beyan usulü

Gelir vergisi esas itibarıyla, mükelleflerin, Kanun’un 2. maddesinde sayılan gelir unsurlarından bir yıllık dönem içinde elde ettikleri gelirler üzerinden alınır. Ancak bazı hallerde, gelirin niteliğine ve tutarına bağlı olarak yıllık beyanname verilmemektedir. Bu gibi durumlarda, eğer söz konusu gelir stopaja tabi tutulmuş ise bu stopaj, nihai vergi haline dönüşmektedir.

2.10.1 Beyanname verilmeyecek haller

Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen gerçek kişilerin, 2023 yılında elde ettikleri, aşağıda sayılan gelirleri beyan edilmeyecek, başka gelirleri için beyanname verilse dahi, bu gelirler beyannameye dâhil edilmeyecektir.

2.10.1.1 Tam mükellefiyette

  1. Gerçek usulde vergilendirilmeyen zirai kazançlar,
  2. Gelir Vergisi Kanunu’nun 75. maddesinin (15) ve (16) numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratları (sigorta şirketleri ve bireysel emeklilik şirketlerince sigortalı veya bireysel emeklilik katılımcılarına ödenen irat tutarları),
  3. Kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı,
  4. 2023 yılı için 1.900.000 TL’yi aşmayan, tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler,
  5. Birden fazla işverenden ücret almakla beraber birinciden sonraki işverenden aldıkları ücretlerin toplamı 2023 yılı için 150.000 TL’yi ve birinci işverenden alınan dahil ücret gelirleri toplamı 1.900.000 TL’yi aşmayan mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretleri,
  6. Vergiye tabi gelir toplamının (yukarıda belirtilenler hariç), 2023 yılı için 150.000 TL’yi aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata tâbi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları,

Yukarıdaki tutarlar 2023 yılı gelir vergisi tarifesinin 2 ve 4. gelir dilimlerinde yer alan tutarlardır. Söz konusu tutarların da yer aldığı gelir vergisi tarifesi, Rehber’in “14. Vergi oran ve tutarları-2023” bölümünde “14.1 Gelir vergisi oranları” başlığı altında yer almaktadır.

  1. 2023 yılında elde edilen ve toplamı 8.400 TL’yi aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları. (Yıllar itibarıyla uygulanan beyan sınırı tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.4 Tevkifata ve istisnaya konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.)

2.10.1.2 Dar mükellefiyette

Tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar.

2.10.2 Yıllık gelir vergisi beyannamesinde yararlanılabilecek indirimler

Gelir Vergisi Kanunu’nun 89. maddesinde, gelir vergisi matrahının tespitinde, yıllık gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden bazı indirimlerin yapılabilmesine izin verilmiştir. Bu indirim hakkından, 2023 yılına ilişkin beyan edilen gelir ve kazancın türüne bakılmaksızın, gelir vergisi beyannamesi veren tüm mükellefler yararlanabilmektedirler. Söz konusu indirimlerin bazıları aşağıda yer almaktadır:

a. Beyan edilen gelirin %15’ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla; mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortalarına ödenen primlerin %50’si ile ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primleri.

Ancak bu primlerin indirim olarak dikkate alınabilmesi için bazı koşullar mevcuttur. Bunlar:

  • Sigortanın Türkiye’de kurulu ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması,
  • Prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması,
  • Ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunmasıdır. (Eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir.)

b. Beyan edilen gelirin %10’unu aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları,

c. Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ve Cumhurbaşkanı’nca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yıllık toplamı beyan edilecek gelirin %5’ini (kalkınmada öncelikli yöreler için %10) aşmamak üzere, makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımlar,

d. Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi ve 100 yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde 50 yatak) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağış ve yardımların tamamı,

e. Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedelinin tamamı,

f. Cumhurbaşkanı’nca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdi bağışların tamamı:

Örneğin 4372 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 13.08.2021) ile ülkemizde 2021 yılında meydana gelen yangın ve sel afetleri ile bundan sonra meydana gelebilecek yangın ve sel afetleri sonrasında uygulanmak üzere insani yardım kampanyası başlatılmıştır.

2022 yılında ise 5130 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 22.01.2022) ile Afganistan’da açlık ve soğuk kış şartları nedeniyle insani yardıma muhtaç sivil halka destek olunması amacıyla yardım kampanyası başlatılmıştır.

Söz konusu kampanyaların koordinasyonunu yapmak üzere Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığı (AFAD) görevlendirilmiştir.

Cumhurbaşkanı’nca başlatılan yukarıda birkaç örneğine yer verdiğimiz yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan bağışların tamamı, Gelir Vergisi Kanunu’nun 89. maddesindeki şartlar dahilinde gerek geçici vergi gerekse de gelir vergisi beyannamelerinde ayrıca gösterilmek şartıyla beyan edilen kazançtan indirilebilmektedir.

g. İktisadi işletmeleri hariç Türkiye Kızılay Derneği’ne ve Türkiye Yeşilay Cemiyeti’ne makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı,

h. Vergi Usul Kanunu’nun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların beyan edilen gelirin %10’unu aşmayan kısmı,

i. Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye’de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi, ürün testi, sertifikasyon, veri saklama, veri işleme, veri analizi ve ilgili bakanlıkların görüşü alınmak suretiyle Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen mesleki eğitim alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmeleri ile ilgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak eğitim ve sağlık alanında faaliyet gösteren ve Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere hizmet veren işletmelerin münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın %50’si (Bu indirimden yararlanılabilmesi için fatura veya benzeri belgenin yurt dışındaki müşteri adına düzenlenmesi şartı bulunmaktadır.),

j. 5378 sayılı Engelliler Hakkında Kanun’a göre kurulan korumalı iş yerlerinde istihdam edilen ve iş gücü piyasasına kazandırılmaları güç olan zihinsel veya ruhsal engelli çalışanlar için diğer kişi ve kurumlarca karşılanan tutar dâhil yapılan ücret ödemelerinin yıllık brüt tutarının yüzde 100’ü oranında korumalı iş yeri indirimi (Konuya ilişkin ayrıntılı açıklamalar Rehber’in “3.10.6 Korumalı iş yeri indirimi” bölümünde dikkatinize sunulmaktadır.),

k. Tam mükellef gerçek kişilerin Gümrük Kanunu’nun 225. maddesi kapsamında dolaylı temsilci olarak yetkili kılınan Posta İdaresi ya da hızlı kargo taşımacılığı yapan şirketler tarafından düzenlenen elektronik ticaret gümrük beyannamesi ile gerçekleştirdikleri mal ihracatı kapsamında elde ettikleri kazancın %50’si.

1 Ocak 2021 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanan bu indirimden yararlanmak isteyen mükelleflerin yıllık hasılat tutarına göre çalıştırmaları gereken işçi sayılarına ilgili maddede yer verilmektedir. Bu indirim sadece mal ihracatından sağlanan kazanca uygulanacağından, yazılım, tasarım, proje dahil hizmet ihracatı kapsamında elde edilen gelirler indirim kapsamına girmemektedir.

2.10.3 Vergiye uyumlu mükelleflere vergi indirimi

6824 sayılı Kanun’un (RG: 08.03.2017) 4. maddesiyle, Gelir Vergisi Kanunu'nun mülga mükerrer 121. maddesi başlığıyla birlikte değiştirilerek "Vergiye uyumlu mükelleflere vergi indirimi" uygulaması getirilmiştir. Söz konusu indirim, 1 Ocak 2018 tarihinden itibaren verilmesi gereken yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinden itibaren uygulanmaktadır.

2.10.3.1 İndirimin kapsamına giren mükellefler

Ticari, zirai veya mesleki faaliyeti nedeniyle gelir vergisi mükellefi olanlar ile kurumlar vergisi mükellefleri bu indirim uygulamasının kapsamına girmektedir. Dolayısıyla kira geliri, menkul kıymet geliri, ücret geliri veya diğer kazanç ve irat (arızi kazanç ve değer artış kazancı) nedeniyle gelir vergisi beyannamesi veren mükellefler bu indirim uygulamasından yararlanamayacaklardır.

Kanun'da kurumlar vergisi mükellefleri açısından da bazı sınırlamalar bulunmaktadır. Buna göre finans ve bankacılık sektörlerinde faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri ile emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları da indirim uygulaması kapsamına girmemektedir.

Kapsama giren mükelleflerden aşağıda belirtilen şartları taşıyanlar, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5'ini, ödenmesi gereken gelir veya kurumlar vergisinden indirebilmektedirler.

2.10.3.2 Vergi indiriminden yararlanma şartları

a. Vergi beyannamelerinin süresinde verilmiş olması

İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıla ait vergi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş (Kanuni süresinde verilen bir beyannameye ilişkin olarak kanuni süresinden sonra düzeltme amacıyla veya pişmanlıkla verilen beyannameler bu şartın ihlali sayılmaz.) olması gerekmektedir.

Bu düzenlemede geçen vergi beyannameleri ibaresinden, yıllık gelir vergisi ve kurumlar vergisi beyannameleri, geçici vergi beyannameleri, muhtasar, muhtasar ve prim hizmet beyannameleri ile Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı vergi dairelerine verilmesi gereken katma değer vergisi ve özel tüketim vergisi beyannameleri anlaşılmaktadır.

b. Tarhiyat yapılmamış olması

İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıl içerisinde beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması şartı vardı.

7338 sayılı Kanun’un (RG: 26.10.2021) 10. maddesiyle, 1 Ocak 2022 tarihinden itibaren verilmesi gereken yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinden itibaren uygulanmak üzere, yapılan tarhiyatların kesinleşmesi şartı getirilmiştir. Buna göre söz konusu indirimden yararlanabilmek için, yukarıdaki süre içerisinde, kesinleşmiş olması koşuluyla vergi beyannamelerindeki vergi türleri itibarıyla ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış bir tarhiyatın bulunmaması gerekmektedir. Bir başka deyişle tarhiyat yapılmış olsa bile bu tarhiyat kesinleşmemişse, vergiye uyumlu mükellef indiriminden yararlanılabilecektir.

7338 sayılı Kanun’la bu konuda bir başka düzenleme daha yapılmıştır. Buna göre kesinleşen tarhiyatlar, indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl için geçerli olan indirim tutar üst sınırının (2023 yılında verilmesi gereken yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri için 4.400.000 TL) %1’ini aşmaması durumunda bu şart ihlal edilmiş sayılmayacaktır.

c. Vergilerin ödenmiş olması

İndirimin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla, vergi beyannameleri üzerine tahakkuk eden vergilerin ödenmiş olması ayrıca vergi aslı (vergi cezaları ile fer'i alacaklar dâhil) 1.000 Türk lirasının üzerinde vadesi geçmiş borcunun bulunmaması gerekmektedir.

Ödemenin, ilgili mevzuatı gereği istenilen bilgi ve belgelerin tam ve eksiksiz olarak ibraz edilmiş olması koşuluyla, vergi kanunları gereği doğan iade alacaklarından mahsuben yapılmış olması ve indirimden yararlanıldıktan sonra söz konusu iade alacağı tutarının mahsuben ödemesi talep edilen vergi borcu tutarının altına düşmesi hâlinde, eksik ödenmiş duruma gelen vergilerin mahsuben ödenmek istenilen tutarın %10'unu aşmaması kaydıyla, eksik ödenmiş vergiler dolayısıyla veya vergi kanunları gereğince, tecil edilerek belirlenen şartların gerçekleşmesine bağlı olarak terkin edilecek vergilerin, şartların sağlanamaması hâlinde kanunlarında belirlenen tecil süresinin sonunu takip eden 15. günün bitimine kadar ödenmesi şartıyla, bu şart ihlal edilmiş sayılmamaktadır.

d. Kaçakçılık fiillerinin işlenmemiş olması

Vergi indiriminin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile önceki dört takvim yılında Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde sayılan fiillerin işlenmemiş olması gerekmektedir.

Mükellefler bu indirimden yararlanıp yararlanamayacaklarına ilişkin sorgulamayı, Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde (gib.gov.tr) bulunan “İnteraktif Vergi Dairesi”nden yapabilirler.

2.10.3.3 İndirim tutarı

Yukarıdaki şartları taşıyanların yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5'i, ödenmesi gereken gelir veya kurumlar vergisinden indirilmektedir. Ancak hesaplanan indirim tutarı her hâlükârda, 2023 yılında verilmesi gereken yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri için 4.400.000 TL'den fazla olamaz. (Bu tutar, 2022 yılında verilmesi gereken beyannameler için 2.000.000 TL olarak uygulanmıştır.)

Yıllar itibarıyla uygulanan, vergiye uyumlu mükellef indirim üst sınır tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2023” bölümünde “15.9 Vergiye uyumlu mükelleflere vergi indirimi üst sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.

Gelir vergisi mükelleflerinin yararlanacağı indirim tutarı, ticari, zirai veya mesleki faaliyet nedeniyle beyan edilen kazançların toplam gelir vergisi matrahı içerisindeki oranı dikkate alınmak suretiyle hesaplanan gelir vergisi esas alınarak tespit edilmektedir.

2.10.3.4 İade uygulaması

Yukarıdaki şekilde hesaplanan indirim tutarının ödenmesi gereken vergiden fazla olması durumunda kalan tutar, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihi izleyen bir tam yıl içinde mükellefin beyanı üzerine tahakkuk eden diğer vergilerinden mahsup edilebilir. Bu süre içinde mahsup edilemeyen tutarlar red ve iade edilmez.

2.10.3.5 Şartların ihlalinin sonuçları ve zamanaşımı

Vergi indiriminden yararlanan mükelleflerin, öngörülen şartları taşımadığının sonradan tespiti hâlinde ilgili vergilendirme döneminde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edilir.

Bu hüküm, indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yılda herhangi bir vergiye ilişkin beyanların gerçek durumu yansıtmadığının indirimden yararlanıldıktan sonra tespiti üzerine yapılan tarhiyatların kesinleşmesi hâlinde de uygulanır ve bu takdirde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler açısından zamanaşımı, yapılan tarhiyatın kesinleştiği tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren başlar.

2.10.4 Beyannamenin verilme şekli

Ticari, zirai veya mesleki faaliyetleri dolayısıyla gerçek usulde vergilendirilen gelir vergisi mükellefleri, hiçbir hadle sınırlı kalmaksızın 2023 yılına ilişkin gelir vergisi beyannamelerini elektronik ortamda göndermek zorundadırlar.

Diğer taraftan Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından serbest meslek erbabı, işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ve basit usule tabi olan mükelleflerin, kayıtlarının elektronik ortamda tutulması, defterlerinin bu kayıtlardan hareketle elektronik ortamda oluşturulması ve saklanması, vergi beyannamesi, bildirim ve dilekçelerin elektronik ortamda verilebilmesi ile elektronik ortamda belge düzenlenebilmesi amacıyla “Defter Beyan Sistemi” oluşturulmuştur.

Basit usule tabi mükellefler ile serbest meslek erbapları (noterler ile noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar hariç) 1 Ocak 2018 tarihinden, kapsama giren diğer mükellefler ise 1 Ocak 2019 tarihinden itibaren sistemi kullanmaya başlamışlardır.

Ticari, zirai ve serbest meslek kazancı dışındaki gelirler dolayısıyla mükellef olanlar ise beyannamelerini elden verebilecekleri gibi isterlerse posta ile de gönderebilirler. Taahhütlü posta ile gönderilmesi halinde, beyanname verme tarihi olarak, postaya verildiği tarih kabul edilmektedir. Adi posta ile gönderilmesi halinde ise beyannamenin vergi dairesi kayıtlarına girdiği tarih, verilme tarihi olarak dikkate alınmaktadır.

Bunun yanında ticari, zirai ve serbest meslek kazancı dışındaki gelirler dolayısıyla beyanname veren mükelleflerin “Hazır Beyan Sistemi”ni kullanarak, vergi dairesine gitmeden de beyanname vermeleri mümkündür.

Buna göre 2023 yılında elde ettiği gelirleri sadece ücret, kira geliri (gayrimenkul sermaye iradı-GMSİ), menkul sermaye iradı (MSİ) ile diğer kazanç ve iratlardan (DKİ) veya bunların birkaçından veyahut tamamından ibaret olan gelir vergisi mükellefleri, bu gelirlerine ilişkin beyannamelerini “Hazır Beyan Sistemi”ni kullanarak internetten verebilmektedirler. Eskiden mükellefiyeti olanların yanında, bu yıl ilk kez mükellefiyet tesis ettirip beyanname verecek olan gelir vergisi mükellefleri de bu sistemden yararlanabilirler.

Ücret, kira, MSİ veya DKİ’nin yanı sıra ticari, zirai veya serbest meslek kazancı elde edenlerin Hazır Beyan Sistemi üzerinden beyanname vermeleri mümkün değildir.

“Defter Beyan Sistemi” veya “Hazır Beyan Sistemi”ne Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesi (gib.gov.tr) üzerinden ulaşılabilmektedir.

2.10.5 Yıllık beyannamenin verilme zamanı ve ödeme süreleri

2.10.5.1 Kazançları basit usulde tespit edilen mükellefler

Geliri sadece, basit usulde tespit edilen ticari kazançlardan oluşan mükelleflerin beyannamelerini, izleyen yılın şubat ayının başından sonuna kadar (1-28 Şubat) vermeleri gerekmekteydi. Ancak 7338 sayılı Kanun’un (RG: 26.10.2021) 1. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu’na mükerrer 20/A maddesi eklenmiş ve basit usule tabi mükelleflerin 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren elde ettikleri kazançları gelir vergisi istisnası kapsamına alınmıştır.

Diğer taraftan aynı Kanun’la GVK’nın 92. maddesinde yapılan değişiklikle, istisna kapsamındaki bu kazançlar için gelir vergisi beyannamesi verilme zorunluluğu da kaldırılmıştır.

Yukarıda ayrıntısına yer verilen düzenlemeler kapsamında, basit usule tabi mükelleflerin bu kazançlarına (2021 yılına ilişkin kazançlarından başlanmak üzere) gelir vergisi istisnası uygulanacak, bu mükellefler gelir vergisi beyannamesi de vermeyeceklerdir.

2.10.5.2 Diğer gelir vergisi mükellefleri

Kazançları basit usulde tespit edilen mükellefler dışındaki gelir vergisi mükelleflerinin (Ticaret ve serbest meslek erbabı, kira geliri veya menkul kıymet gelirlerini beyan etmek zorunda olanlar gibi) bir takvim yılına ait beyannamelerini izleyen yılın mart ayının başından sonuna kadar (1-31 Mart) vermeleri gerekmektedir.

Takvim yılı içinde memleketi terk edenlerin beyannameleri ise memleketi terke takaddüm eden (terk tarihinden önceki) 15 gün, ölüm halinde ölüm tarihinden itibaren 4 ay içinde verilir.

Buna göre basit usul dışındaki gelir vergisi mükelleflerinin 2023 yılında elde ettikleri gelirler üzerinden hesaplanan vergiler aşağıdaki tabloda yer alan tarihlerde beyan edilip ödenecektir.

Beyan tarihi

Ödeme tarihleri

1 Nisan 2024 Pazartesi

(31 Mart 2024 hafta sonuna geldiği için)

- 1. taksit: 1 Nisan 2024 Pazartesi

- 2. taksit: 31 Temmuz 2024 Çarşamba


2.11 2022 yılında elde edilen gelirlerin beyanı ve vergilendirilmesine ilişkin örnekler (Tam mükellef gerçek kişiler için)

Örneklerde kullanılacak olan ve 2022 yılında elde edilen gelirlere (ücret gelirleri hariç) uygulanan gelir vergisi tarifesi aşağıdaki gibidir:

Gelir dilimleri

Vergi oranı

32.000 TL’ye kadar

%15

70.000 TL’nin 32.000 TL’si için 4.800 TL, fazlası

%20

170.000 TL’nin 70.000 TL’si için 12.400 TL, fazlası

%27

880.000 TL’nin 170.000 TL’si için 39.400 TL, fazlası

%35

880.000 TL’den fazlasının 880.000 TL’si için 287.900 TL, fazlası

%40


Örnek 1

(Y) A.Ş. Türk Ticaret Kanunu uyarınca ayrılması gereken yedek akçeler ayrıldıktan sonra kalan 2021 takvim yılına ilişkin kârın tamamının ortaklara dağıtılmasına karar vermiş ve söz konusu temettü ortaklara 6 Nisan 2022’de ödenmiştir.

Bu kâr dağıtımından, (Y) A.Ş.’nin gerçek kişi ortağı olan (B)’nin hissesine 216.000 TL net temettü düşmüş ve bu tutar (B)’nin banka hesabına yatırılmıştır. 216.000 TL, (Y) A.Ş. tarafından dağıtılan brüt temettü üzerinden %10* oranında gelir vergisi tevkifatı yapıldıktan sonra kalan net tutardır. (B)’nin beyana tabi başka geliri bulunmamaktadır.

* Yüzde 15 olarak uygulanan bu oran 4936 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 22.12.2021) ile 22.12.2021 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere %10’a düşürülmüştür.

Net tutardan, brüt tutarın hesaplanmasında kullanılan formül aşağıdaki gibidir.

 

Net tutar

Brüt tutar =

-----------------------

 

(1 - tevkifat oranı)


Buna göre 216.000 TL’lik net temettünün brüt tutarı, %10’luk tevkifat oranına göre aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

 

216.000

216.000

 

Brüt temettü tutarı=

------------ =

------------ =

240.000 TL

 

(1 - 0,10)

    0,90

 

Elde edilen temettü geliri (Brüt)

240.000 TL

İstisna tutar (240.000 / 2) (-)

120.000 TL

İstisna sonrası kalan temettü*

120.000 TL

Gelir vergisi matrahı

120.000 TL

Hesaplanan gelir vergisi

70.000 TL için 12.400 TL

(120.000 - 70.000) x %27 = 13.500 TL

25.900 TL

Mahsup edilecek stopaj (240.000 x %10) (-)

24.000 TL

Ödenecek gelir vergisi (25.900 - 24.000)

1.900 TL


* İstisna sonrası kalan 120.000 TL, 70.000 TL’lik beyan sınırını aştığından, 120.000 TL’nin tamamının beyan edilmesi gerekmektedir. (Yıllar itibarıyla uygulanan beyan sınırı tutarlarını gösteren tabloya Rehber’in “15. Pratik bilgiler-2022” bölümünde “15.3 Tevkifata tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında beyan sınırı” başlığı altında yer verilmiştir.)

Örnek 2

(C)’nin 2022 yılında elde ettiği gelirler aşağıdaki gibidir.

Mevduat faizi (Stopajlı)

30.000 TL

Repo (Stopajlı)

20.000 TL

Hisse senedi alım-satım kazancı

   (Aracı kurum tarafından %0 oranında stopaj yapılmıştır)

80.000 TL

Devlet tahvili kupon faiz geliri

   (Aracı kurum tarafından %10 oranında stopaj yapılmıştır)

60.000 TL

 
  • (C)'nin repo ve mevduat faiz gelirleri, GVK’nın geçici 67. maddesinin 4. fıkrası hükümlerine göre stopaja tabi tutulduğundan beyan edilmeyecektir.
  • Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesi uyarınca 1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilen Devlet tahvillerinden tam mükellef gerçek kişilerce elde edilen gelirler üzerinden, banka ve aracı kurumlar tarafından %10 (altına dayalı devlet iç borçlanma senetleri ile 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvillerinden elde edilen faiz gelirlerinde %0) oranında stopaj yapılması gerekmektedir. Stopaj yoluyla vergilendirilen bu gelirler için gelir vergisi beyannamesi verilmesine gerek yoktur. Başka gelirler nedeniyle beyanname verilmiş olsa dahi bu gelirler beyannameye dâhil edilmeyecektir.
  • Aynı şekilde BİST’te gerçekleştirilen hisse senedi satışından sağlanan kazançlar geçici 67. maddenin 1. fıkrası kapsamında stopaja tabidir. Bu stopajın oranı Bakanlar Kurulu Kararı %0 (sıfır) (yatırım ortaklığı hisse senetlerinde %10) olarak belirlenmiştir. Stopaj yoluyla vergilendirilen bu kazançlar için gelir vergisi beyannamesi verilmesine gerek yoktur.

Buna göre (C) tarafından yukarıdaki gelir ve kazançlar dolayısıyla gelir vergisi beyannamesi verilmeyecektir.

Örnek 3

(D)’nin 2022 yılında elde ettiği gelirler aşağıdaki gibidir.

Tek işverenden ücret geliri (Stopaja tabi tutulmuş)

78.000 TL

Mevduat faizi (Stopajlı)

11.000 TL

Brüt temettü (Stopajlı)

90.000 TL

 
  • 2022 yılında tek işverenden alınan, tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ve 880.000 TL’yi aşmayan ücretler beyan edilmemektedir. GVK geçici 67. madde kapsamında yine stopaj suretiyle vergilendirilmiş mevduat faizleri, tutarı ne olursa olsun yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmeyecektir.
  • (D) tarafından elde edilen brüt temettü tutarının yarısı olan 45.000 TL, 70.000 TL’lik beyan sınırının altında kaldığından bu gelir de beyan edilmeyecektir.

Buna göre (D) yukarıdaki gelir ve kazançları için gelir vergisi beyannamesi vermeyecektir.

Örnek 4

(E)’nin 2022 yılında elde ettiği gelirler aşağıdaki gibidir.

Birinci işverenden ücret geliri (Stopaja tabi tutulmuş)

100.000 TL

İkinci işverenden ücret geliri (Stopaja tabi tutulmuş)

20.000 TL

Repo kazancı (Stopajlı)

22.000 TL

Mevduat faizi (Stopajlı)

40.000 TL

Brüt iş yeri kira geliri (Stopajlı)

30.000 TL

 
  • (E) tarafından elde edilen repo ve mevduat faiz geliri, stopaja tabi tutulduğu için tutarı ne olursa olsun beyannameye dâhil edilmeyecektir. (GVK geçici 67. madde)
  • İkinci işverenden alınan 20.000 TL tutarındaki ücret geliri, 70.000 TL’lik beyan sınırının altında olduğundan, ücret gelirleri beyan edilmeyecektir. (GVK 86. madde)
  • Stopaj yoluyla vergilendirilmiş brüt 30.000 TL’lik yeri kirası, 70.000 TL’lik beyan sınırının altında kaldığından beyan edilmeyecektir. (GVK 86. madde)

Buna göre (E) yukarıdaki gelir ve kazançları için gelir vergisi beyannamesi vermeyecektir.

Örnek 5

Gerçek kişi (F)’nin 2022 yılında elde ettiği kira gelirleri, bu gelirler üzerinden ilgili kişi veya kurumlarca yapılan stopaj tutarları ve elde edilen net gelirlere ilişkin bilgilere aşağıda yer verilmiştir. Bu kişinin başka bir gel iri ve kiraya ilişkin belgeli gideri bulunmamaktadır (götürü gider yöntemi kullanılacaktır).

Gelir türü

Brüt kira (TL)

Stopaj (TL)

Net kira (TL)

Konut kira geliri

24.000

---

24.000

İş yeri kira geliri

60.000

12.000

48.000

Toplam

84.000

12.000

72.000


Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • Konut olarak kiraya verilen gayrimenkulden 2022 yılında elde edilen 24.000 TL’lik kira geliri, 9.500 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan, istisnayı aşan tutarın beyan edilmesi gerekmektedir.
  • 2022 yılında elde edilen gelirler toplamı olan 84.000 TL, 2022 yılı için geçerli olan 250.000 TL’lik sınırı aşmadığından, konut kira gelirinin beyanı sırasında 9.500 TL’lik istisnadan yararlanılabilecektir.
  • Götürü gider olarak kira gelirinin %15’ini indirebilecektir.

Beyan sınırı ile karşılaştırma

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

24.000

İstisna tutar (-)

9.500

İstisna sonrası kalan konut kira geliri (1)

14.500

Brüt iş yeri kira geliri (2)

60.000

Beyan sınırı ile karşılaştırılacak toplam gelir (1+2)

74.500


İş yerinden elde edilen stopaj yoluyla vergilendirilmiş (brüt) kira tutarı, tek başına, 2022 yılında 70.000 TL olarak uygulanan beyan sınırının altında kalmaktadır. Ancak iş yeri kira gelirinin beyannameye dâhil edilip edilmeyeceğinin tespiti sırasında, stopaj yolu ile vergilendirilmiş olan iş yeri kira geliri (brüt) ile istisna sonrası kalan konut kira gelirinin toplamının dikkate alınması gerekmektedir. Buna göre 74.500 TL (14.500 + 60.000), 2022 yılı için belirlenen 70.000 TL’lik beyan sınırını aştığından, konut kira geliri dolayısıyla verilen beyannameye, iş yeri kirası da dâhil edilecektir.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

24.000

İstisna tutar (-)

9.500

İstisna sonrası kalan konut kira geliri (24.000 - 9.500)

14.500

Brüt iş yeri kira geliri

60.000

Toplam GMSİ (14.500 + 60.000)

74.500

Götürü gider (74.500 x %15) (-)

11.175

Gelir vergisi matrahı (74.500 - 11.175)

63.325

Hesaplanan gelir vergisi

      32.000 TL için 4.800 TL

      (63.325 - 32.000) x %20 = 6.265 TL

11.065

Yıl içerisinde kesinti yolu ile ödenen vergiler (tevkifat) (-)

12.000

Ödenecek gelir vergisi (11.065 - 12.000)

0

İade alınacak gelir vergisi (12.000 - 11.065)

935


Örnek 6

Serbest meslek erbabı (G), 2022 yılında serbest meslek faaliyeti kapsamında 160.000 TL tahsil etmiş ve bu tutar üzerinden ödemeyi yapanlarca %20 oranında 32.000 TL (160.000 x %20) vergi kesintisi (tevkifat) yapılmıştır. Mükellefin bu faaliyeti ile ilgili olarak yapmış olduğu ve GVK’nın 68. maddesi kapsamında indirebileceği giderleri 50.000 TL’dir.

(G) ayrıca konut olarak kiraya verdiği gayrimenkulden 2022 yılında 36.000 TL ve iş yeri olarak kiraya verdiği gayrimenkulden de 2022/1-8 döneminde brüt 48.000 TL kira geliri elde etmiştir. Kiracı tarafından iş yeri için söz konusu dönemde ödenen kiralar üzerinden 9.600 TL (48.000 x %20) gelir vergisi tevkifatı yapılmıştır. 8. aydan yıl sonuna kadar iş yeri boş kalmıştır. Kira gelirlerinin beyanında götürü gider yöntemini kullanacaktır.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • Mükellef (G) serbest meslek kazancını beyan etmek zorundadır. Serbest meslek erbabı olduğu için konut kira gelirleri için uygulanan 9.500 TL’lik istisnadan da yararlanamaz.
  • Mükellef (G) tarafından konut ve brüt iş yeri kira gelirlerinin toplamı olan 84.000 TL’lik (36.000 + 48.000) gayrimenkul sermaye iradının da serbest meslek faaliyeti dolayısıyla verilen beyannameye dâhil edilmesi gerekmektedir.
  • Götürü gider olarak konut ve iş yeri kira gelirinin %15’ini indirebilecektir.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

36.000

İstisna tutar (-)

---

İstisna sonrası konut kirası

36.000

İş yeri kira bedeli (Brüt)

48.000

Toplam GMSİ (36.000 + 48.000)

84.000

Götürü gider (84.000 x %15) (-)

12.600

Beyana tabi gayrimenkul sermaye iradı (84.000 - 12.600)

71.400

Beyana tabi serbest meslek kazancı (160.000 - 50.000)

110.000

Gelir vergisi matrahı (71.400 + 110.000)

181.400

Hesaplanan gelir vergisi

      170.000 TL için 39.400 TL

      (181.400 - 170.000) x %35 = 3.990 TL

43.390

Mahsup edilecek vergiler (32.000 + 9.600) (-)

41.600

Ödenecek gelir vergisi (43.390 - 41.600)

1.790


Örnek 7

(H), 2021 yılında satın aldığı gayrimenkulü aynı yıl iş yeri olarak bir şirkete kiraya vermiş ve bu gelirini beyan ederken “götürü gider” yöntemini seçmiştir. 2022 yılı için söz konusu iş yerinin kirası aylık brüt 5.000 TL olarak belirlenmiştir. Kiracı tarafından her ay kira üzerinden 1.000 TL tevkifat yapılmış ve (H)’ye aylık net 4.000 TL kira ödenmiştir.

(H) ayrıca elinde bulundurduğu (Y) A.Ş. hisse senetlerinden 2022 yılında 70.000 TL tutarında brüt kâr payı (temettü) elde etmiştir. (Y) A.Ş. tarafından bu kâr dağıtımı sırasında brüt kâr payı üzerinden %10* oranında vergi kesintisi yapılmış, kesinti sonrası kalan 63.000 TL tutarındaki net kâr payı (H)’nin banka hesabına yatırılmıştır.

* Yüzde 15 olarak uygulanan bu oran 4936 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 22.12.2021) ile 22.12.2021 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere %10’a düşürülmüştür.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • Mükellefler tarafından kira gelirlerinin beyanı sırasında götürü gider yönteminin seçilmesi durumunda bu usulden 2 yıl dönülememektedir. (H), 2021 yılında “götürü gider” yöntemini seçmiş olduğundan, 2022 yılında, gerçek gider usulüne göre daha fazla indirebileceği bir gider olsa dahi, yine “götürü gider” yöntemini seçmek zorundadır. Bu kapsamda (H), götürü gider olarak kira gelirinin %15’ini düşebilecektir.
  • 2022 yılında hisse senetlerinden elde edilen brüt temettü gelirlerinin %50’si gelir vergisinden istisnadır. Bu gelirlerin yarısı istisna olarak değerlendirildikten sonra kalan tutar, stopaja tabi tutulmuş menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile birlikte 70.000 TL’lik beyan sınırı ile karşılaştırılır. 70.000 TL’lik beyan sınırından daha az ise beyan edilmesine gerek yoktur. Fazla olduğu takdirde, istisna sonrası kâr payı tutarının tamamının beyan edilmesi gerekir.

Beyan sınırı ile karşılaştırma

Brüt temettü tutarı

70.000

İstisna tutar (70.000 / 2) (-)

35.000

İstisna sonrası kalan temettü (MSİ) (1)

35.000

Yıllık brüt iş yeri kira geliri (5.000 x 12) (GMSİ) (2)

60.000

Beyan sınırı ile karşılaştırılacak toplam gelir (1+2)

95.000


Tek tek bakıldığında, brüt iş yeri kira gelirinin de istisna sonrası kalan temettü gelirinin de 70.000 TL’lik beyan sınırının altında olduğu görülmektedir. Ancak bu gelirlerin beyannameye dâhil edilip edilmeyeceğinin tespiti sırasında, yukarıdaki şekilde hesaplanan toplam tutarın (95.000 TL) dikkate alınması gerekmektedir. Buna göre 95.000 TL, 2022 yılı için belirlenen 70.000 TL’lik beyan sınırını aştığından, bu iki gelirin de beyannameye dâhil edilmesi gerekmektedir.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

Yıllık brüt iş yeri kira geliri (GMSİ)

60.000

İstisna tutar (-) (İş yeri olduğu için)

---

Kalan kira geliri

60.000

Götürü gider (60.000 x %15) (-)

9.000

Beyana tabi GMSİ (60.000 - 9.000)

51.000

İstisna sonrası kalan brüt temettü (MSİ)

35.000

Gelir vergisi matrahı (51.000 + 35.000)

86.000

Hesaplanan gelir vergisi

      70.000 TL için 12.400 TL

      (86.000 - 70.000) x %27 = 4.320 TL

16.720

Yıl içerisinde kesinti yoluyla ödenen vergiler (-)

    - İş yeri kirasından (60.000 x %20 = 12.000)

    - Kâr payından (70.000 x %10 = 7.000)

19.000

Ödenecek gelir vergisi (16.720 - 19.000)

0

İade alınacak gelir vergisi (19.000 - 16.720)

2.280


Örnek 8

Mükellef (İ);

  • 2022 yılı içinde 4.000 TL tutarında repo geliri elde etmiş, banka tarafından bu gelir üzerinden %15 oranında 600 TL stopaj yapılmıştır.
  • 2022 yılı içerisinde menkul kıymet yatırım fonu katılma belgelerinin satışından 21.000 TL gelir elde etmiş, çalıştığı banka tarafından bu gelir üzerinden %10 oranında 2.100 TL stopaj yapılmıştır.
  • 2020 yılında ihraç edilen Devlet tahvilinden 29 Mayıs 2021 tarihinde alım yapmıştır. Aldığı tahvilin tamamını, 15 Ocak 2022 tarihinde satmıştır. Satışa aracılık eden banka tarafından söz konusu satıştan oluşan 60.000 TL’lik kazanç üzerinden %10 oranında (6.000 TL) stopaj yapılmıştır.
  • Yurt dışındaki bir bankada bulunan hesabının vadesi 20.09.2022 tarihinde dolmuş ve 1.200 USD faiz geliri elde etmiştir.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • 2022 yılında stopaj yolu ile vergilendirilmiş olmak koşuluyla; repo gelirleri ile menkul kıymet yatırım fonu katılma belgelerinin elden çıkarılmasından (fona iade) sağlanan kazançlar, tutarı ne olursa olsun beyan edilmeyecektir. Bireysel yatırımcılar açısından stopaj nihai vergidir.
  • 1 Ocak 2006 tarihinden sonra ihraç edilen Hazine bonosu ve Devlet tahvillerinden elde edilen alım satım kazançları üzerinden, kazancın sağlanmasına aracılık eden banka ve aracı kurumlar tarafından %10 (altına dayalı devlet iç borçlanma senetleri ile 22.12.2021-30.06.2023 tarihleri arasında iktisap edilen Devlet tahvillerinin satışından sağlanan kazançlarda %0) oranında stopaj yapılmaktadır. Bu stopaj bireysel yatırımcılar açısından nihai vergi olup, sağlanan gelir ve kazancın ayrıca beyan edilmesine gerek yoktur.
  • Yurt dışı bankalarda ya da Türkiye’deki bankaların yurt dışındaki şubelerinde bulunan döviz veya TL cinsinden mevduat hesaplarından elde edilen faiz gelirleri stopaja tabi değildir. 2022 yılında elde edilen bu gelirlerin 3.800 TL’lik beyan sınırını aşması halinde tamamının yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

Yurt dışı banka faiz geliri-USD

1.200,00

Merkez Bankası döviz alış kuru (20.09.2022)

18,2658

Yurt dışı banka faiz geliri-TL (1.200 x 18,2658)

21.918,96


2022 yılında yurt dışı bankalardan elde edilen 21.918,96 TL’lik faiz geliri, 2022 yılında 3.800 TL olarak uygulanan beyan sınırını aştığından, tamamının gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Yurt dışı banka faiz geliri-TL (Menkul sermaye iradı)

21.918,96

Gelir vergisi matrahı

21.918,96

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi (%15)

3.287,84


Örnek 9

(J), 2022 yılında tek işverenden 180.000 TL brüt ücret geliri elde etmiştir. Aynı yıl, 12 aylık toplam 48.000 TL (4.000 x 12) konut kirası tahsil etmiştir. (J)’nin kiraya verdiği konuta ilişkin olarak 2022 yılında indirimi kabul edilebilir türden gerçek giderleri toplamı 12.000 TL’dir.

Söz konusu konuttan 2021 yılında tahsil ettiği kiraların beyanında gerçek gider yöntemini tercih etmiştir.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • (J)’nin 2022 yılında tek işverenden elde ettiği ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücret geliri, 880.000 TL’nin altında olduğundan beyan edilmeyecektir.
  • 2022 yılında elde ettiği konut kira geliri 9.500 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan bu gelirin beyan edilmesi gerekmektedir.
  • Beyana tabi olsun olmasın, toplam 228.000 TL’lik (180.000 + 48.000) gelir, 2022 yılı için geçerli 250.000 TL’lik sınırı aşmadığından, kira gelirinin beyanı sırasında 9.500 TL’lik istisnadan yararlanılabilecektir.
  • (J) 2021 yılına ilişkin kira gelirini beyan ederken gerçek gider yöntemini seçmiş olduğundan, bu yıl gider yönteminin seçimi konusunda tamamen serbesttir. Gerçek veya götürü gider yöntemlerinden kendisi için avantajlı olan yönteme göre beyannamesini hazırlayabilir.
  • Götürü gider yöntemini seçtiği durumda, kira gelirinden önce istisna tutarı (9.500 TL) düşecek kalan tutarın %15’ini gider olarak indirebilecektir.
  • Gerçek gider yönteminin seçilmesi halinde, sadece istisna dışındaki gayrisafi hasılata isabet eden giderleri düşebilecektir. Bu durumda gerçek gider tutarı aşağıdaki formüle göre hesaplanacaktır:

 

 

   İstisna düşüldükten sonraki gayrisafi hasılat

 

İndirilebilecek gider=

------------------------------------------------------------- x

 Gerçek giderler

 

Gayrisafi hasılat

 

 

Götürü gider usulü seçildiğinde vergi hesabı

 

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

48.000

İstisna tutar (-)

9.500

Kalan (48.000 - 9.500)

38.500

İndirilebilecek götürü gider (38.500 x %15) (-)

5.775

Gelir vergisi matrahı (38.500 - 5.775)

32.725

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      32.000 TL için 4.800 TL

      (32.725 - 32.000) x %20 = 145 TL

4.945

 

Gerçek gider usulü seçildiğinde vergi hesabı

 

  48.000 - 9.500

 

 

İndirilebilecek gider=

 ---------------------- x

 12.000 =

 9.625 TL

 

        48.000

 

 

 

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

48.000

İstisna tutar (-)

9.500

Kalan (48.000 - 9.500)

38.500

İndirilebilecek gerçek giderler (-)

9.625

Gelir vergisi matrahı (38.500 - 9.625)

28.875

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi (%15)

4.331,25


Örnek 10

Emekli (K), aylık 6.000 TL’den konut olarak kiraya verdiği gayrimenkulden 2022 yılında 72.000 TL (6.000 x 12) kira almıştır. 2022 yılındaki emekli maaşı olarak toplam 84.000 TL alan (K)’nin bu maaşı ve kiradan başka geliri bulunmamaktadır. (K) beyan sırasında götürü gider yöntemini kullanmaktadır.

(K) aynı yıl Türkiye’deki bir özel okulda okuyan çocuğu için 30.000 TL okul ücreti ödemiştir. Özel okul kurumlar vergisi mükellefidir ve faturası alınmıştır. Ayrıca aynı yılda kendisi, eşi ve çocukları için 6.000 TL tutarında sağlık sigortası primi ödemiştir.

Gelirlerin beyanına ilişkin açıklamalar

  • Konut olarak kiraya verilen gayrimenkulden (K)’nin 2022 yılında elde ettiği kira geliri, 9.500 TL’lik istisna tutarından fazla olduğundan beyan edilmesi gerekmektedir.
  • 2022 yılında elde edilen gelirler toplamı olan 156.000 TL (72.000 + 84.000), 2022 yılı için geçerli olan 250.000 TL’lik sınırı aşmadığından, kira gelirinin beyanı sırasında 9.500 TL’lik istisnadan yararlanılabilecektir.
  • Götürü gider oranı %15’tir.

Beyannamede indirimler

  • (K) tarafından ödenen 30.000 TL’lik okul ücreti yukarıda sayılan şartları taşıdığından beyan edilen gelirin %10’u ile sınırlı olmak şartıyla, beyanname üzerinde beyan edilen gelirden indirilebilecektir.
  • Ödenen 6.000 TL’lik sağlık sigortası primi 2022 yılında uygulanan yıllık asgari ücret tutarından (68.850 TL) az olduğundan, beyan edilen gelirin %15’ini aşmamak şartıyla, beyanname üzerinde beyan edilen gelirden indirilebilecektir.

Gelirin beyanı ve ödenecek vergi hesabı

Konut kira bedeli (Gayrisafi hasılat)

72.000

İstisna tutar (-)

9.500

İstisna sonrası kalan konut kira geliri (72.000 - 9.500)

62.500

Götürü gider (62.500 x %15) (-)

9.375

Beyan edilecek gayrimenkul sermaye iradı (62.500 - 9.375)

53.125

İndirime esas tutar

53.125

Diğer indirimler (-)

    - Eğitim masrafları (53.125 x %10 = 5.312,50 TL)

    - Sağlık sigortası (6.000 TL)*

11.312,50

Gelir vergisi matrahı (53.125,00 - 11.312,50)

41.812,50

Hesaplanan (ödenecek) gelir vergisi

      32.000 TL için 4.800 TL

      (41.812,50 - 32.000) x %20 = 1.962,50 TL

6.762,50

 

 

* Ödenen 6.000 TL’lik sağlık sigortası primi; beyan edilen gelirin %15’i olan 7.968,75 TL’den (53.125 x %15) ve yıllık asgari ücret tutarından daha az olduğundan tamamı (6.000 TL) indirim olarak dikkate alınabilecektir.