Skip to Content

Araç kiralama şirketlerinde krediyle alınan araçların vergisel boyutu

Aykut Durdağı

I. Giriş

Adam Smith'in 1776 yılında yayımlanan Ulusların Zenginliği adlı eseri ekonomi biliminde önemli bir yere sahiptir. Kitap 18. yüzyılda yazılmış olsa da günümüzde halen geçerliliğini korumaktadır. Kitabın ilk bölümünde iş bölümü ve uzmanlaşma sonucu üretimin nasıl arttırıldığı toplu iğne örneğiyle açıklanmaktadır. Üretim aşamalarında görev alan kişilerin işlerinde uzmanlaşmaya gitmesi sonucu üretilecek "toplu iğne" sayısının artış göstereceğini belirtmiştir.

Günümüzde de küreselleşmenin hız kazanmasıyla birlikte şirketler asıl işleri üzerinde yoğunlaşarak kârlarını maksimize etme çabasına girmişlerdir.

Şirketler de, işle ilgili olarak kullanılan araçların bakımı, sigortası, binek araçlara ilişkin ödenen motorlu taşıtlar vergisinin gider yazılamaması, muayenesinin takibi gibi nedenlerle araçları kiralama yoluna gitmektedir. Araçların sayısı arttıkça finansman yükü artmakta, takibi ve kontrolü zorlaşmakta, bu işler için istihdam edilen personel sebebiyle maliyetler artmaktadır. Şirketlerin esas faaliyet konusunun dışında bir de araçların takip ve kontrolüne yönelmesi dahi kâr maksimizasyonunu tehdit unsuru olarak görülebilmektedir.

Bu noktada araç kiralamak mı yoksa satın almak mı avantajlıdır sorusu akla gelmektedir. Her geçen gün "kiralamak daha avantajlıdır" cevabını veren şirket sayısı artmakta, dolayısıyla araç kiralama şirketlerinin sayısı ve işlem hacmi de artmaktadır.

Çoğu zaman araç kiralama şirketlerinin filolarını artırması öz kaynaklarıyla sağlanmamakta, şirketler yabancı kaynak (kredi) kullanmaktadırlar. Kısa ve uzun vadeli yabancı kaynakla filosunu büyütmeyi tercih eden araç kiralama şirketleri kredi faizi ve eğer yabancı para cinsinden kredi kullandıysa kur farkıyla karşı karşıya kalmaktadır.

Bu makalede, yabancı kaynakla alınan araçların vergi mevzuat hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesi konu edilecektir. Ayrıca kredi faizi ve kur farklarının aktifleştirilmesi ya da doğrudan gider yazılması ile amortisman süreleri ele alınacaktır.

II. Mevzuat hükümleri

Vergi Usul Kanunu'nun "Değerleme" başlıklı kitabının 269. maddesinde; "İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir. Bu kanuna göre, aşağıdaki yazılı kıymetler gayrimenkuller gibi değerlenir:

1. Gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı;

2. Tesisat ve makinalar;

3. Gemiler ve diğer taşıtlar;

4. Gayrimaddi haklar."

hükmü yer almaktadır.

Aynı Kanun'un 270. maddesinde ise gayrimenkullerde, maliyet bedeline, satın alma bedelinden başka,

  • Makine ve tesisattan gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri ile
  • Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit giderlerin,

girdiği belirtilmektedir.

Maddenin devamında ise mükelleflerin noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte serbest olduğu hükmüne yer verilmektedir.

Vergi Usul Kanunu'nun 163 ve 334 sıra numaralı Genel Tebliğlerinde yatırımın finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ve dövizli kredilerde oluşan kur farklarının sabit kıymetlerin maliyet bedeline mi eklenmesi gerektiği yoksa doğrudan ilgili yılın gideri olarak mı gösterileceği hususunda açıklamalar yapılmıştır.

163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nde;

"1. Yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerden kuruluş dönemine ait olanların sabit kıymetle birlikte amortisman yoluyla itfa edilmek üzere yatırım maliyetine eklenmesi gerekmekte; işletme dönemine ait olanların ise, ilgili bulundukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması,

2. Döviz kredisi kullanılarak yurt dışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlemesi dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarından, sabit kıymetin iktisap edildiği dönem sonuna kadar olanların, kıymetin maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili olarak söz konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise, ait oldukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılması mümkün bulunmaktadır."

ifadelerine yer verilmiştir.

Yine 334 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin III. bölümünde; lehe oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerekeceği belirtilmiştir. Tebliğ'in ilgili bölümünün devamında; daha sonraki dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilmesi gerektiği ifade edilmiştir.

Diğer taraftan, VUK'un 320. maddesinde amortisman uygulama süresini şu şekilde açıklamıştır: "Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür."

Vergi Usul Kanunu'nun 333 sıra numaralı Genel Tebliği'nin eki listesinin 6.1 bölümünde otomobiller ve taksilerin faydalı ömrü 5 yıl, amortisman oranı ise % 20 olarak belirlenmiştir.

III. Aktifleştirilmesi gereken kur farkı ve kredi faizleri

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri çerçevesinde, dövizli krediyle alınan araçların kredi faizleri ve oluşan kur farklarının ilk yıl maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Sonrasında ise mükellefler maliyet bedeline eklemek ya da doğrudan gider olarak kayıtlara intikal ettirmek konusunda serbest bırakılmıştır. Mükelleflerin bu konuda tercihlerini başta yapmaları gerekmektedir. Başlangıçta seçilen yöntemin sonradan değiştirilmesine imkan tanınmamıştır.

Konuyla ilgili olarak, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 06.06.2006 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-68/12703 sayılı özelgesinde;

"Envantere dahil edilen taşıtın satın alınması için bankalardan alınan taşıt kredisi için ödenen faizlerin, bu iktisadi kıymetlerin iktisap tarihinden ilgili hesap döneminin sonuna kadarlık kısmının maliyete eklenmesi zorunludur. Bu tarihten sonra tahakkuk eden kredi faizlerinin ise maliyete intikal ettirilmesi suretiyle amortismana tabi tutulması veya doğrudan gider olarak da muhasebe kayıtlarına intikal ettirilmesi mümkün bulunmaktadır. Mükelleflerin otomobillerle ilgili iktisaptan sonraki yıllarda ortaya çıkan kredi faizlerini, ilgili bulundukları yılda doğrudan gider yazma veya amortisman yoluyla itfa etme şeklindeki tercihlerini başlangıçta yapmaları gerekmektedir. Başlangıçta doğrudan gider yazma yolunun seçilmesi halinde, daha sonraki yıllarda bu tür giderlerin sabit kıymetin maliyetine eklenerek amortisman yoluyla itfa edilmesi veya daha önce amortisman yoluyla itfa edilmekte iken sonradan doğrudan gider yazma yoluna gidilmesine kanunen imkan bulunmamaktadır." görüşüne yer verilmiştir.

Araç kiralama şirketlerinin filo sayısının fazla olması ve gerek krediyle gerekse de kendi öz kaynaklarıyla filoların genişletilmesi, kredi faizleri ve kur farklarının araçlara ne şekilde dağıtılacağı ve araçların satışından sonra devam eden kredilere ilişkin faizler ile kur farklarının nasıl değerlendirileceği gibi sorunları karşımıza çıkarmaktadır. İlk yıldan sonra maliyet unsuru ya da doğrudan gider yazma tercihinin, işletmelerin vergi planlaması anlamında ciddi önem arz ettiği tabiidir.

IV. Kredi faizi ve kur farklarının aktifleştirme uygulamaları

Öncelikle hangi araçların krediyle hangi araçların öz kaynaklarla alındığının tespiti yapılması gerekmektedir. Krediyle alınan araçlar belirlendikten sonra, hangi aracın hangi krediyle alındığı belirlenmelidir. Kredi faiz ve kur farklarının maliyet bedeline eklenmesi durumundaki uygulamada, aracın aktife giriş tarihiyle aktiften çıkış tarihine kadar oluşan kur farkı ve kredi faizi aracın ayrılmaz bir parçası haline gelecektir. Ayrıca sonraki yıllarda da maliyet bedeline eklenen kredi faizi ve oluşan kur farklarının itfa süreleri değişkenlik gösterecektir.

a. Kredi faiz ve kur farklarının ilk yıl maliyet bedeline eklenmesi ve sonrasında gider olarak kayıtlara intikal ettirilmesi durumundaki uygulamalar

Yukarıdaki mevzuat hükümlerine göre, ilk yıl, kredi faizleri ve katlanılan kur farklarının maliyet bedeline eklenmesi zorunludur. Sonraki yıllarda matematiksel hesaplamalarla ilgili araçların alımında kullanılan kredilere ilişkin faiz ve kur farkları doğrudan gider ya da gelir (lehe oluşan kur farları) olarak kayıtlara intikal ettirilmesi gerekecektir.

Sabit kıymet listesine girişi yapılan esas araca sistemden bir duran varlık kodu atanacaktır. İlk yıl zorunlu olarak maliyet bedeline eklenecek kredi faizi ve kur farkı esas aracın üzerine eklenmesi uygun olacaktır.

Araçların aktif değerleri göz önünde bulundurularak dağıtım yapılması gerekmektedir. Sonraki yıllarda ödenen kredi faizleri ve katlanılan kur farkları aktifleştirmeye dahil edilmeyecek doğrudan gider olarak kayıtlara intikal ettirilebilecektir.

b. Kredi faiz ve kur farklarının maliyet bedeline eklenmesi durumundaki uygulamalar

Sonraki yıllarda da kredi faizi ve katlanılan kur farklarının maliyet bedeline eklenmesi yönteminin tercih etmesi durumunda uygulama farklılık gösterecektir.

Dövizli kredinin en son değerleme yapıldığı kurla dönem sonundaki kur arasındaki fark aktifleştirme hesabına dahil edilecektir. Ayrıca ödenen kredi faizi ile tahakkuk eden faiz aktifleştirilecektir. Bir önceki yılda tahakkuk yoluyla hesaplanan ve maliyete intikal ettirilmiş olan tutarın, ilgili yılda ödenmesi durumunda, toplam ödenen kredi faiz tutarından düşülerek kalan tutarın aktifleştirilmesi gerekecektir.

c. Krediyle alınan araçların kredi süresinden önce satışının yapılması durumundaki uygulamalar

Krediyle alınan araçların kredi vadesinden önce satışı yapılması durumunda, kredi faizi ve katlanılan kur farkları seçilen yönteme göre farklılık gösterecektir:

      i.        İlk yılda aracın satılması durumunda seçilen yöntem fark etmeksizin, aracın satış tarihine kadar ödenen ve tahakkuk eden faiz ile katlanılan kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi, geri kalan kredi faizi ve kur farkının doğrudan gider hesaplarına intikal ettirilmesi gerekecektir.

     ii.        Ödenen kredi faizi ve katlanılan kur farklarını ilk yıl maliyete, sonraki yıllarda doğrudan gider hesaplarına intikal ettirme yolunun seçilmiş olması ve aracın ilk yıl sonrasında satılması durumunda, ilk yılın sonundan itibaren aracın satış tarihine kadar ödenen ve tahakkuk eden faiz ile katlanılan kur farkları doğrudan gider hesaplarına intikal ettirilecektir.

    iii.        Ödenen kredi faizi ve katlanılan kur farklarının tümünün maliyet bedeline eklenmesi yönteminin tercih edilmesi durumunda araç satışı yapıldığında, araç satışı yapıldığı tarihe kadar ödenen kredi faizi ve tahakkuk eden faiz ile oluşan kur farkının maliyet bedeline eklenmesi gerekecektir. Sonrasında bu araca isabet eden faiz ve kur farkı doğrudan gider hesaplarına intikal ettirilecektir.

V. Amortisman uygulaması

Vergi Usul Kanunu Tebliğlerine bakıldığında, binek otomobillerin 5 yılda itfa edilmesi gerektiği görülmektedir. İlk yıl maliyet bedeline eklenen kredi faizi ve kur farkları da aynı şekilde Tebliğ'de yer verilen faydalı ömrü ile itfa edilecektir. Sonraki yıllarda kredi faizi ve kur farklarının maliyet bedeline eklenmesi yönteminin tercih edilmesi durumunda amortisman süreleri aktifleştirilecek tutarlar için farklılık gösterecektir. Şöyle ki, sonraki yılda maliyet bedeline eklenmesi durumunda, aktifleştirilecek tutar ilgili aracın kalan ömrü ile itfa edilecektir.

VI. Sonuç

Küreselleşmenin hız kazanmasıyla birlikte, şirketlerin uzmanlık alanlarına yönelmesinin bir sonucu olarak hızlı bir büyüme gösteren araç kiralama sektörü, bu büyümeyi çoğunlukla yabancı kaynaklarla gerçekleştirmiştir. Şirketler, yabancı kaynakların sonucu olarak faiz ve dövizli bir kaynak kullanması halinde ise kur farkı maliyetiyle karşılaşmaktadırlar. Bu maliyetler karşısında farklılık arz eden vergisel boyutlar, vergi planlaması açısından önemlidir.

Yatırım kararları alınırken, kullanılan kredilere ilişkin ödenen faiz ve katlanılan kur farklarının maliyet bedeline mi eklenmesi gerektiği, yoksa doğrudan gider olarak mı dikkate alınması gerektiği konusu önem arz etmektedir.

Araç kiralama sektörünün esas faaliyet konusuyla ilgili olarak aldığı binek araçlara ilişkin katma değer vergisi uygulamaları farklı bir makale konusu olduğu için burada değinilmemiştir.

Kaynakça

-         213 Sayılı Vergi Usul Kanunu

-         163 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği

-         333 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği

-         334 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği

-         Altar Ömer Arpacı, "Maliyet Bedeli Tespiti Açısından Kur Farkları ve Kredi Faizleri", Yaklaşım, Sayı 265, Ocak 2015

-         Sakıp Şeker, "Kur Farkları ve Kredi Faizlerinin Yeniden Değerleme Karşısındaki Durumu", Yaklaşım, Sayı 76, Nisan 1999

 

 

 

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı EY ve/veya Kuzey YMM ve Bağımsız Denetim A.Ş.'ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.