Skip to Content

İkale sözleşmeleri ve vergisel sonuçlar

Dr. Merve Dolbun

Giriş

 

İkale sözleşmeleri 4857 sayılı İş Kanunu’nda açıkça düzenlenmemiştir. Bu olanak gerek yargı kararları ile ve gerekse öğretide sözleşme özgürlüğü çerçevesinde kabul edilmektedir. Dayanağını Anayasa’dan alan sözleşme özgürlüğü ilkesi (AY. m. 43; TBK. m.26) taraflara sözleşme yapma, bunun içeriğini belirleme ve sözleşmeyi sona erdirme yetkilerini verir. Bu bakımdan iş sözleşmesi de ister belirli süreli olsun ister belirsiz süreli olsun işçi ile işverenin anlaşması üzerine sona erdirilebilir. İş sözleşmesinin sona erdirilmesine ilişkin bu anlaşmaya ikale denilmektedir. Yargıtay bunun için “bozma sözleşmesi” terimini de kullanmaktadır. İkale, iki taraflı bir hukuki işlemdir; öneri (icap) ve kabul ile oluşur.[1] Belirtilen özelliği dolayısıyla ikale bir bozma sözleşmesi olup Borçlar Kanunu’nun genel hükümlerine tabidir.[2]

 

Anlaşılacağı üzere hukukumuzdaki sözleşme yapma serbestisinin bir yansıması olarak işçi ve işverenlerin anlaşarak iş sözleşmesini fesih dışında bir yol olarak anlaşma yöntemi ile yani ikale ile sona erdirmesi söz konusu olabilmektedir. İkale bir fesih olmayıp işçi haklarının zedelenmesinin muhtemel olması nedeniyle şüphe ile yaklaşılan bir yöntem olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu nedenle işçinin yeterince korunduğuna ilişkin hükümlere yer verilmedikçe iş güvenliğini tehdit ettiğinden iş sözleşmesinin ikale ile sona erdirilmesi geçerli olmayıp ilgili durum iş sözleşmesinin işveren tarafından tek yanlı feshedilmesi olarak kabul edilmektedir. İlgili sözleşmenin ikale yerine fesih olarak değerlendirilmesi ile ortaya çıkan sonuçlar da farklılaşmaktadır. Bu bakımdan yapılan ve ortaya konulan sözleşmenin ikale olarak değerlendirilebilmesi için iş güvenliğini zedelemeyecek nitelikte olması ve işçiye makul yarar sağlayan hükümleri içermesi gerekmektedir.

 

Hukuksal anlamda bu tip şartları haiz olması gereken ikalenin hukuksal şartlarının bir yansıması olarak içerisinde tazminat niteliğinde olan belli tutarlara yer vermesi gerekmektedir. İşte hukuksal bir şart olarak bu tutarlara yer verilmesi çeşitli yönlerden vergisel sorunları da beraberinde getirmektedir. İlgili ikalenin damga vergisine tabi olup olmayacağı ve içerisinde bulundurulan tazminat tutarlarının ücret sınıflandırılmasına tabi olup üzerinden gelir vergisi, sigorta primi ve damga vergisi hesaplanıp hesaplanmayacağı tartışılmıştır. Bu hususta son yıllarda yapılan mevzuat değişiklikleri ve desteklenen özelgeler ile belli bir noktaya gelmiştir.

 

A. İş sözleşmelerinin fesih dışı sona erme yolları

 

İş sözleşmelerinin sona erme yolu olarak karşımıza genellikle işçi veya işveren tarafından tek yanlı olarak sona erdirilmesi yani fesih çıkmaktadır. Ancak iş sözleşmelerinin sona ermesi konusunda fesih dışında da sona erme yolları mevcuttur.

 

Fesih dışında sona erme yolları arasında öncelikle belirli süreli iş sözleşmeleri için belirli sürenin dolması sayılabilir. İş sözleşmesinin türü ne olursa olsun işçinin ölümü ile iş sözleşmesi kendiliğinden sona ermektedir. Hukukumuzda iş ilişkilerinin mirasçılara geçmesi söz konusu değildir. Mirasçılar sadece parasal hakları talep edebilmektedir. İşverenin ölümü ile de iş sözleşmesi sona erebilir. Ancak işçinin ölümü ile sona ermedeki kesinlik burada mevcut değildir. İşverenin ölümü ile bazı durumlarda iş sözleşmesinin devam etmesi mümkündür.

 

İş sözleşmesinin fesih dışı sona erme yollarından bir diğeri de geçersizliktir. Her sözleşme gibi iş sözleşmesi de yasanın emredici hükümlerine aykırı olması durumunda geçersizdir. Sözleşmenin bazı hükümlerinde aykırılık var ise sadece bu kısımlar için geçersizlik söz konusu olabilecektir. Sözleşmelerin tamamı için geçersizlik söz konusu olduğunda sözleşme baştan itibaren geçersiz kabul edilir. Eğer bir hak kaybı vb. söz konusu ise sebepsiz zenginleşme hükümlerine göre talep edilir. Ancak iş hukukunda geçersizlik işçiyi korumak amacıyla baştan itibaren değil de ortaya çıktığı andan itibaren geçerlidir. Örneğin iş sözleşmesi yapabilmesi için yaşı uygun olmayan biri ile iş sözleşmesi yapılması durumunda, bu aykırılığın belli bir süre sonra anlaşılması halinde iş sözleşmesi baştan itibaren değil ilgili aykırılığın anlaşıldığı tarihten itibaren geçersiz olacaktır ve ileriye yönelik olarak hüküm doğuracaktır.

 

İş sözleşmesinin fesih dışı sona erme yollarından bir diğeri ise ikaledir yani tarafların anlaşması yolu ile iş sözleşmesinin sona erdirilmesidir. İş sözleşmesi ister belirli süreli olsun ister belirsiz süreli olsun tarafların anlaşması yolu ile sona erdirilebilir. İkale terim anlamıyla zaten anlaşma demektir. Bu nedenle ikale sözleşmesi kullanımı yerine “ikale suretiyle sona erme” şeklinde bir kullanım daha uygun olacaktır.

 

B. İkalenin şekil şartları

 

Borçlar Kanunu’ndaki kurala göre asıl sözleşme yazılı olarak yapılmışsa onu sona erdirecek olan sözleşme de yazılı olmalıdır. Bu nedenle asıl sözleşme nasıl yapılmışsa ikalenin de buna uygun olarak yapılması gerektiği kabul edilmektedir. Yazılı olarak yapılan sözleşmenin sözlü olarak sona erdirilmesi mümkün olsa da işçi ve işveren arasında uyuşmazlık olduğunda ispat anlamında sıkıntı olmaması için ikalenin de yazılı yapılması önerilmektedir. Ayrıca bu tip bir uyuşmazlıkta ikale yapıldığını iddia eden de iddiasını ispatla yükümlüdür.

 

C. İkale hususundaki gelişmeler

 

İkale yolu ile iş sözleşmelerinin sona erdirilmesi yöntemi iş hayatında özellikle son dönemlerde yaygın bir şekilde kullanılmaya başlanmıştır. İşverenin işçiyi işten çıkarmak istediği bir durumda işçi de kendi rızası ile çıkmayarak kıdem tazminatına hak kazanmak isteyebilmektedir. Böyle bir durumda da işçi ile işveren arasında bir anlaşma yapılarak işçiye kıdem tazminatı ödenmekte ancak işçi de bu tazminatı aldıktan sonra elinde var olan iş güvencesi olarak işe iade davası hakkından vazgeçmektedir. Ancak yine de buna rağmen işçinin işveren aleyhine işe iade davası açması söz konusu olabilmektedir. Kıdem tazminatı ödenmesi işveren tarafından iş sözleşmesinin feshedilmesi anlamına geldiğinden ve işçi de ikale olmadığını savunduğundan mahkeme de ikaleyi reddederek işverenin kıdem tazminatı ödenmesini de dikkate alarak iş sözleşmesinin işveren tarafından feshedildiğini kabul edip işe iade davasını da kabul etmektedir.

 

İkalenin bu şekilde kötüye kullanılmasının önüne geçebilmek amacıyla Yargıtay ikale yapılmasını bazı şartlara bağlamıştır.[3] Öncelikle ikalenin geçerli olabilmesi için işçinin menfaatlerinin karşılanması gerekir. Eğer işçi hak etmişse kıdem tazminatı, ihbar tazminatı ve en az 4 aylık ücret tutarında bir tazminat ödenmedikçe ikale geçerli olmaz.[4] Özetle Yargıtay’a göre ikalenin geçerli olması için gerekli şartlar şunlardır:

 

  1. Öncelikle işçi hak etmiş olacak,
  2. Kıdem ve ihbar tazminatı ile birlikte ayrıca en az 4 aylık maaş tazminat şeklinde ödenmiş olmalıdır.

 

Bu açıklamalardan da anlaşılacağı üzere genel olarak iş yararına yorum ilkesi benimsenmektedir.[5]

 

D. İkale kapsamında yapılan ödemelerin gelir vergisi açısından değerlendirilmesi

 

İkale kapsamında yapılan ödemelerin ücret olarak değerlendirilerek gelir vergisine tabi olup olmayacağı uzun bir süre tartışma konusu olmuştur.

 

İkale sözleşmesinin sona ermesi ile yapılan ödemeler Gelir Vergisi Kanunu’nda 21/03/2018 tarihli ve 7103 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik ile hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar ücret sayılan ödemeler arasına dâhil edilmiş ve bu tazminatlar ile kıdem tazminatı toplamının ancak yasal kıdem tazminatı tutarına kadar olan kısmı için istisna uygulanacağı hükme bağlanmıştır.[6]

 

Bu düzenlemeye göre ikale kapsamında ödenen tutarlar ücret niteliğindedir. Ancak bu tutarların kıdem tazminatı tavanına kadar olan kısmı gelir vergisinden istisna tutulmuştur. 21 Mart 2018 tarihinden önce ikale kapsamında yapılan ödemeler için ödenen gelir vergisi tutarlarının iade edilebilmesi için de 18/01/2019 tarihli ve 7162 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanunu’na geçici madde eklenmiştir.

 

Geçici madde 89’a göre “27/3/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar üzerinden tevkif edilerek tahsil edilen gelir vergisi, hizmet erbabının düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde tarha yetkili vergi dairelerine başvurmaları ve dava açmamaları, açılmış davalardan vazgeçmeleri şartıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun düzeltmeye ilişkin hükümleri uyarınca red ve iade edilir.”[7]

 

Buna göre düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde tarha yetkili vergi dairelerine başvuru yapılması ve dava açılmaması ya da açılmış davalardan vazgeçilmesi şartı ile iadesi mümkündür.

 

E. İkale kapsamında yapılan ödemelerin SGK primi kapsamında değerlendirilmesi

 

5510 Sayılı Kanun’a göre kıdem ve ihbar tazminatı prime esas kazanca dahil edilmez ve bu tutarlardan SGK primi kesilemez. Gelir Vergisi Kanunu’nda 2018 yılında yapılan değişiklikle birlikte ikale kapsamında yapılan ödemelerin kıdem tazminatı olarak değerlendirilmesi konusu gündeme gelmiştir. Böyle bir değerlendirme ile kıdem tazminatı olarak yapılan ikale ödemelerinin kıdem tazminatı tavanına kadar olan kısmının gelir vergisinin yanı sıra SGK priminden de istisna edilmesini beraberinde getirecektir.

 

Öte yandan 5510 sayılı Kanun’da belirtilen istisnalar arasında “ikale tazminatı” sayılmamıştır. İkale sözleşmesi ile kararlaştırılan ikale bedelinin hangi kalem alacakları/tazminatları kapsadığının ayrı ayrı belirtilmesi ve bu alacakların/tazminatların Kanun’un 80’inci maddesinin (b) bendinde sayılan istisnalar arasında yer alması halinde, sigorta primine esas kazanca dahil edilmemesi, bu istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemelerin prime esas kazanca dahil edilmesi gerekmektedir.[8]

 

F. İkale kapsamında yapılan ödemelerin damga vergisi açısından değerlendirilmesi

 

4857 sayılı İş Kanunu’nun 8. maddesinde süresi 1 yıl ve daha fazla olan iş sözleşmelerinin yazılı şekilde yapılmasının zorunlu olduğu, bu belgelerin damga vergisi ve her çeşit resim ve harçtan istisna olduğu hükme bağlanmıştır.

 

Buna göre, 4857 sayılı İş Kanunu’nun 8. maddesi kapsamında bulunmayan ikale sözleşmeleri ile ilgili olarak gerek Damga Vergisi Kanunu’nda gerekse diğer kanunlarda herhangi bir istisna hükmüne yer verilmemesi nedeniyle söz konusu ikalelerin yeni bir sözleşme mahiyetinde olduğu kabul edildiğinden sözleşmede belirtilen toplam tutar üzerinden Damga Vergisi Kanunu’na ekli 1 sayılı tablonun I/A-1 fıkrasına göre binde 9,48 nispetinde damga vergisine tabi olması söz konusu olacaktır.[9]

 

Sonuç

 

İkale hukuksal anlamda oldukça tartışmalı bir husus olup iş sözleşmesinin fesih yolu ile sona erdirilmesi veya fesih dışı bir yöntem ile sona erdirilmesi yöntemlerinden hangisinin uygulandığını ortaya koyup buna bağlı hukuksal sonuçların belirlenmesini de sağlamaktadır.

 

Bunun yanı sıra vergisel açıdan da oldukça tartışmalara yol açan bir konu olarak karşımıza çıkmaktadır. Yapılan düzenlemeler ile son gelinen noktada ilgili sözleşmelerin hukuksal olarak ikale şeklinde değerlendirilebilmesi için işçiye makul yarar sağlayacak nitelikte olması ve iş güvenliğini zedelememesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Bunu sağlayabilmesi için de Yargıtay’ca kabul edilen bazı tutarların sözleşmede yer alması gerekmektedir. İkalenin hukuki şartı olarak sunulan bu tutarların doğaldır ki vergisel sonuçları da ortaya çıkmaktadır. İlgili tutarların ücret olarak değerlendirileceği kabul edilmesine rağmen kıdem tazminatı tavan tutarına kadar olan kısmının gelir vergisinden istisna edilmesi son düzenlemeler ile kabul edilmiştir. Öte yandan kıdem tazminatı tavan tutarını aşan kısımlar gelir vergisine tabi olacaktır.

 

Daha önce pek çok kez dava konusu yapılan ve hakkında farklı farklı mahkeme kararları ve özelgeler verilen ikale sözleşmesinden kaynaklı tazminatların gelir vergisi açısından değerlendirmesi hususu 7103 sayılı Kanun, 7162 sayılı Kanun ve bunlara ilişkin tebliğler ile sonuçlandırılmış oldu. Yapılan düzenlemelerle, ikale sözleşmesi sonucu alınan ödemeler gelir vergisinden istisna kapsamına alınmış ve 27/03/2018 tarihi öncesi yapılan kesintilerin iade edilmesi kararlaştırılmıştır.

 

Diğer yandan yine ikalelerin damga vergisinden istisna sözleşmeler kategorisinden yer almamasından ötürü ve niteliği itibari ile yeni bir sözleşme olması nedeniyle binde 9,48 oranında damga vergisine tabi olması gerektiği anlaşılmaktadır.

 

 

Kaynakça

 

  1. 7103 Sayılı KHK
  2. 7162 Sayılı Kanun
  3. 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu
  4. 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
  5. 6098 Sayılı Borçlar Kanunu
  6. 4857 sayılı İş Kanunu
  7. 306 Seri No.lu. Gelir Vergisi Genel Tebliğ Taslağı
  8. 303 Seri No.lu. Gelir Vergisi Genel Tebliğ
  9. 15 Haziran 2020 tarihli 97895701-155[2020/126]-E.416936 sayılı Gelir Kanunları Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü tarafında verilen mukteza
  10. Savaş Taşkent, Devrim Ulucan, Öner Eyrenci, Bireysel İş Hukuku, Beta Yayınevi, 9. Baskı, 2019, s.180-183
  11. Yargıtay 9. Hukuk Dairesi, E. 2009/18811, K. 2010/9254, Tarih: 05.04.2010
  12. Yargıtay 9. Hukuk Dairesi, E. 2008/1888, K. 2008/25058, Tarih: 25.09.2008

[1] Savaş Taşkent, Devrim Ulucan, Öner Eyrenci, Bireysel İş Hukuku, Beta Yayınevi, 9. Baskı, 2019, s.180-183

[2] 4/2/2011 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu

[3] Yargıtay 9. Hukuk Dairesi, E. 2009/18811, K. 2010/9254, Tarih: 05.04.2010

[4] Yargıtay 9. Hukuk Dairesi, E. 2008/1888, K. 2008/25058, Tarih: 25.09.2008

[5] A.e.

[6] 303 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği, Resmi Gazete Tarihi: 11/06/2018, Resmi Gazete No: 30448

[7] A.e.

[8] Celal Özcan, İkale Tazminatı’ndan SGK Primi Kesilir Mi?”, Dünya Gazetesi, 26 Nisan 2019

[9] 15 Haziran 2020 tarihli 97895701-155[2020/126]-E.416936 sayılı Gelir Kanunları Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü tarafında verilen mukteza

 

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı EY ve/veya Kuzey YMM ve Bağımsız Denetim A.Ş.’ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.