Skip to Content

Kur farkında KDV uygulamaları

Emrah Ercan

1. Kur farkı tanımı

Kur, iki milli para arasındaki değişim oranıdır. Diğer bir ifade ile yabancı paranın milli para cinsinden fiyatıdır. Kur farkı ise, belli bir miktar yabancı para biriminin yerel para birimi ile değiştirilmesi sırasında oluşan alış ve satış kurları arasındaki farktır. Kurda meydana gelen düşüş ve yükselişler, ulusal para biriminin yabancı paralar karşısındaki değerini olumlu veya olumsuz yönde etkilemektedir. Kurdaki yükselişler, ulusal paranın yabancı para karşısında değer kaybetmesine; düşüşler ise ulusal paranın yabancı para karşısında değer kazanmasına neden olur. Buradan hareketle kur farkı, yabancı bir para birimiyle veya yabancı bir para birimine endeksli olarak yapılan bir işlemin Türk lirası cinsinden karşılığının, belirli bir vadenin sonunda, kurda meydana gelen değişim nedeniyle, olumlu veya olumsuz yönde değişmesi şeklinde tanımlanabilir.

2. Kur farkı ve matrah

3065 sayılı KDV Kanunu’nun 20. maddesinde “Teslim ve Hizmet İşlemlerinde Matrah” başlığı altında matrahın kapsamı belirtilmiştir.

Bu maddenin 1. bendine göre, teslim ve hizmet işlemlerinde matrah, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedeldir. Maddenin 2. bendinde ise bedel kavramı; “malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade eder.” şeklinde açıklanmıştır.

Kanun koyucu, burada tanımlanan bedel kavramının kapsamında kabul edilmeyen fakat matraha dâhil edilmesi gereken gelir kalemlerini, Kanun’un 24/c maddesinde özel olarak saymıştır. Bu maddeye göre matraha dâhil olan diğer unsurlar şunlardır:

a) Teslim alanın gösterdiği yere kadar satıcı tarafından yapılan taşıma, yükleme ve boşaltma giderleri,

b) Ambalaj giderleri, sigorta, komisyon ve benzeri gider karşılıkları ile vergi, resim, harç, pay, fon karşılığı gibi unsurlar,

c) Vade farkı, fiyat farkı, (7161 sayılı Kanun’un 18’inci maddesiyle değişen ibare; Yürürlük: 18.01.2019) kur farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler.

Anılan madde kapsamında 7161 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik öncesinde, kur farklarının KDV’ye tabi olduğuna dair bir düzenleme yer almamaktaydı. Bu durum; uygulamada İdarenin ve mükelleflerin konuya ilişkin farklı uygulamalarına ve vergi ihtilaflarına sebebiyet vermekteydi. Konuya ilişkin açılan davalarda ise genel olarak mükellefler lehine hüküm tesis edilmiş; yani kur farklarının KDV’ye tabi tutulamayacağı yönünde kararlar verilmişti. Ancak 7161 sayılı Kanun ile kanun koyucu söz konusu yargı kararlarının aksine bir düzenleme getirerek yurt içi teslimlerde kur farklarının da KDV matrahına dâhil olduğunu hüküm altına aldı. Böylece kur farklarının KDV matrahına dahil edilip edilmeyeceği konusundaki tartışmalar, 7161 sayılı Kanun ile getirilen değişikliğin yürürlük tarihi olan 18.01.2019 tarihinden sonra gerçekleşen işlemler için sonlandırılmış oldu.

KDV Genel Uygulama Tebliği’ne göre bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı lehine ortaya çıkan kur farkları KDV matrahına dahildir. Buna göre, matraha dahil olacak kur farklarının hesabında, mal ve hizmet bedeline isabet eden kur farkları dikkate alınır, hesaplanan KDV’ye ilişkin ortaya çıkan kur farkları matraha dahil edilmez.

Örnek: (A) Ltd. Şti., (B) A.Ş.’ye mal tesliminde bulunmuş, bu teslime ilişkin 1.000 dolar üzerinden dolar KDV hesaplamıştır. Teslim tarihinde döviz kuru 4 TL iken 6 ay sonra yapılan ödeme sırasında döviz kuru 4,40 TL olmuştur.

Buna göre, teslime konu malın bedeli 1.000 dolar üzerinden ortaya çıkan kur farkı 400 TL [(4,40-4x1.000] olup, bu fark üzerinden 72 TL KDV hesaplanacaktır.

(A) Ltd. Şti. tarafından, (B) A.Ş.’ye düzenlenecek kur farkı faturasında; matrah 400 TL, hesaplanan KDV ise 72 TL olacaktır.

Tebliğ’de yapılan ve yukarıda yer verdiğimiz bu düzenleme ile oluşan kur farkı nedeniyle düzenlenecek faturada yer alacak matraha KDV’nin dahil mi hariç mi olduğu tartışması da sonlandırılmıştır.

Buna göre, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından, aleyhte kur farkı için alıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanır. Bu zorunluluğa uymayan mükellefler ziyaa uğratılan KDV açısından cezalı tarhiyata, fatura düzenlememe fiili açısından özel usulsüzlük cezasına muhatap olma riskini taşıyacaktır.

Yıl sonlarında ve geçici vergi dönemlerinde, Vergi Usul Kanunu uyarınca yapılan değerlemeler sonucu oluşan kur farkları üzerinden KDV hesaplanmaz ve fatura düzenlenmez. Fatura düzenlenmesi halinde KDV hesaplanmak zorundadır. Zira Kanun’un 10’uncu maddesine göre faturanın düzenlenmesiyle vergiyi doğuran olay meydana gelir.

Kur farkları asıl işleme bağlı bir unsur olduğundan, aynı vergilendirme dönemi içinde, aynı müşteri veya tedarikçi ile yapılan mal alım/satım veya hizmet ifaları karşılığında düzenlenen birden fazla fatura bedelinin aynı tarihte ödenmesine bağlı olarak, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile söz konusu fatura bedellerinin tahsil edildiği tarih arasında lehte veya aleyhte oluşan kur farklarının, alıcı ve satıcı tarafından karşılıklı netleştirilmek suretiyle lehine kur farkı oluşan mükellef tarafından tek bir fatura düzenlenmesi suretiyle yerine getirilmesi mümkün değildir.

Kur farkları açısından vergiyi doğuran olay ödemenin yapıldığı tarih itibariyle meydana gelir. Bu tarih itibariyle hesaplanabilir hale gelen kur farkları için 7 günlük süre içerisinde fatura düzenlenmesi icap eder.

3. İhraç kaydıyla teslimlerde kur farkı

3.1. İmalatçı lehine oluşan kur farkları

İhraç kaydıyla teslimlerde, teslim tarihinden sonra imalatçı lehine ortaya çıkan kur farkları için imalatçı tarafından ihracatçı adına ödeme tutarı üzerinden bir kur farkı faturası düzenlenir ve malın tabi olduğu oran üzerinden KDV hesaplanır, bu KDV tutarının tahsil edilmediğine dair bir açıklama yazılır, ödemenin kaynağı olan ilk ihraç kaydıyla teslim faturasına ve ihracata ilişkin gümrük beyannamesine tarih ve numara belirtilmek suretiyle atıfta bulunulur. İmalatçı, faturada gösterdiği KDV’yi, fatura tarihini içine alan döneme ait KDV beyannamesinde hem hesaplanan hem de indirilecek KDV olarak beyan eder. Hesaplanan KDV’nin beyanında, “Tevkifat Uygulanmayan İşlemler” tablosunda malın tabi olduğu orana ilişkin satır kullanılır. İndirim beyanında ise “İndirimler” tablosunun “Bu Döneme Ait İndirilecek KDV” satırı kullanılır. İhracatçı ise ihraç kaydıyla teslimde olduğu gibi, bu faturada belirtilen ancak imalatçıya ödenmeyen KDV’yi indirim konusu yapamayacağından KDV beyannamesine dahil etmez.

3.2. İmalatçı aleyhine oluşan kur farkları

3065 sayılı Kanun’un 11/1-c maddesinde, ihracatçılara mal teslim eden imalatçılara iade edilecek katma değer vergisinin, ihraç edilen mala ilişkin imalatçı satış bedeline göre hesaplanan vergiden, imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin verginin düşülmesinden sonra kalan tutardan fazla olamayacağı hükme bağlanmıştır.

İmalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farkları için ihracatçılar tarafından düzenlenecek faturada KDV hesaplanmaz. Bu kapsamda düzenlenen faturaya; "3065 sayılı KDV Kanunu’nun 11/1-c maddesi hükümlerine göre, ihraç edilmek şartıyla yapılan teslimlerde imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin olduğundan KDV hesaplanmamıştır." ifadesi yazılır. Ayrıca söz konusu faturada, imalatçı tarafından düzenlenen faturanın tarih ve sayısına yer verilir. İmalatçılara ihraç kayıtlı teslim nedeniyle iade edilecek KDV hesabında, imalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farklarından doğanlar da dahil olmak üzere, imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin verginin (imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ihraç kayıtlı teslim edilen malın tabi olduğu oran uygulanmak suretiyle bulunan tutar) ihraç kayıtlı teslim bedeli üzerinden hesaplanan vergiden düşüleceği tabiidir. Ancak, iade talep dilekçesinin verildiği tarihten sonra imalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farklarına ilişkin olarak iade hesabında herhangi bir düzeltme yapılmaz.

4. Tam istisna işlemler ile ilgili oluşan kur farklarının iade hesabına dahil edilmesi

Tam istisna kapsamındaki bir işlemin gerçekleşmesinden sonra iade talep eden mükellef aleyhine ortaya çıkan kur farkları için düzenlenen faturalar nedeniyle indirim konusu yapılan KDV iade hesabına dahil edilebilir. Söz konusu kur farkı faturaları ile ödenen KDV, kur farkının doğduğu mal veya hizmet alımının istisna işlem ile ilgili olması şartıyla, işlemin gerçekleştiği dönem yüklenilen KDV hesabına dahil edilerek iadesi talep edilir. Kur farkı faturasının iade işlemleri sonuçlandıktan sonra gelmesi durumunda, indirim dönemine ait yüklenilen KDV hesabına dahil edilmesi mümkündür.

İade talep eden mükellef lehine ortaya çıkan kur farkı nedeniyle hesaplanan KDV, kur farkının ortaya çıktığı dönemde beyan edilmesi gerekmektedir. İade işlemlerinin sonuçlandırılmadan ortaya çıkan lehte kur farkı iade hesabından düşülür. İadeden düşülen tutarın kur farkının ortaya çıktığı dönemde indirime konu edilmesi mümkündür. İade işlemleri sonuçlandırıldıktan sonra ortaya çıkan kur farkı için herhangi bir düzeltme yapmaya gerek yoktur.

5. İthalat işlemlerinde ortaya çıkan kur farkları

5.1. Mal ithalatında ortaya çıkan kur farkları

3065 sayılı Kanun’un 21’inci maddesine göre, ithalatta KDV matrahına;

- İthal edilen malın gümrük vergisi tarhına esas olan kıymeti, gümrük vergisinin kıymet esasına göre alınmaması veya malın gümrük vergisinden muaf veya müstesna olması halinde sigorta ve navlun bedelleri dahil (CIF) değeri, bunun belli olmadığı hallerde malın gümrükçe tespit edilecek değeri,

- İthalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar,

- Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler,

dahil olacaktır.

İthalat KDV matrahı tespit edilirken gümrük kıymetine, ithalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar dahil edilir. Bunlar, gümrük vergisi ve belediye payı, rıhtım resmi, damga resmi ve benzeri ithalat işlemi nedeniyle ortaya çıkan yükümlülüklerdir.

Ayrıca, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve munzam sigorta ücreti, destekleme ve fiyat istikrar fonu ve konut fonuna katılma payları gibi ödemeler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan ve yine gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar oluşan fiyat farkı ve kur farkı gibi ödemeler KDV’nin matrahına dahildir.

Mal ithalatıyla ilgili olarak tescil tarihinden sonra oluşan kur farkları için fatura düzenlenmez, KDV hesaplanmaz.

5.2. Hizmet ithalatında ortaya çıkan kur farkları

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’na göre, ikametgahı, iş yeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanların Türkiye'de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye'de faydalanılan hizmetler KDV'ye tabi olacaktır.

Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de ikametgahı, iş yeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV'nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

Buna göre, yurtdışında mukim bir firmadan alınan ve Türkiye'de faydalanılan hizmetler (danışmanlık, gayrimaddi hak vb.) genel esaslar çerçevesinde KDV'ye tabi olup, bedeli döviz cinsinden tespit edilmiş bu hizmetlere ilişkin vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih ile ödeme tarihi arasında satıcı lehine oluşan kur farklarına ait KDV'nin sorumlu sıfatıyla 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.

Vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği tarihte sorumlu sıfatıyla beyan edilen KDV ilgili dönemde indirim konusu yapıldığından, alıcı lehine ödeme tarihinde ortaya çıkan kur farklarına ilişkin olarak düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

Kurumlar Vergisi Kanununa göre stopaja tabi hizmet ithalatlarında KDV matrahı, yurt dışına yapılan ödemenin stopaj dahil brüt tutarı olacaktır.

Kurumlar Vergisi Kanununa göre stopaja tabi hizmet ithalatında KDV matrahı, yurt dışına yapılan ödemenin stopaj dahil brüt tutarı olacaktır.

Örnek: Türkiye’de mukim (X) A.Ş. firması yurt dışından mukim (Y) CO firmasından 80.000,00 EURO bedelle danışmanlık hizmeti almış ve alınan hizmet için (X) A.Ş. firması adına 07.07.2022 tarihinde fatura düzenlenmiştir. (Stopaj oranının %20, KDV oranın %18 ve faturanın düzenlendiği tarihte kurun 10,00 TL olduğunu kabul edelim)

KV Stopaj Matrahı :  (80.000,00 * 10,00) = 800.000,00/0,80 =1.000.000,00
KV Stopaj Tutarı :                                         1.000.000,00*0,20=200.000,00
KDV Tutarı :                                                 1.000.000,00*0,18=180.000,00

Örnekteki (X) A.Ş. firması, 200.000,00 TL stopaj tutarını 2022/Temmuz dönemine ait muhtasar beyannamesinde, 180.000,00 TL KDV tutarını aynı döneme ait KDV2 beyannamesinde beyan edecektir. (2) No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilen tutar KDV1 beyannamesinde indirim konusu yapılacaktır.

(X) A.Ş. firması tarafından ödemenin 07.09.2022 tarihinde yapıldığını ve kurun 11,00 TL olduğunu kabul edelim. Bu durumda oluşacak kur farkı üzerindeki vergi yükü aşağıdaki gibi olacaktır:

Fatura Tarihindeki Fatura Bedeli :  (80.000,00 * 10) / 0,8 = 1.000.000,00
Ödeme Günü Fatura Bedeli :         (80.000,00 * 11) / 0,8 = 1.100.000,00
Kur Farkı :                             1.100.000,00 – 1.000.000,00 = 100.000,00
Kur Farkı KV Stopaj Tutarı :                     100.000,00 * 0,20 = 20.000,00
Kur Farkı KDV :                                        100.000,00 * 0,18 = 18.000,00


Örnekteki (X) A.Ş. firması ödemenin yapıldığı 2022/Eylül dönemi KDV2 beyannamesinde, satıcı lehine oluşan kur farkı sebebiyle hesaplanan 18.000,00 TL KDV tutarını beyan edecek ve aynı dönemde indirime konu edecektir. Ayrıca 20.000,00 TL tutarındaki stopaj tutarının da 2022/Eylül dönemi muhtasar beyannamesinde beyan edilmesi gerekmektedir.

 

 

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı EY ve/veya Kuzey YMM ve Bağımsız Denetim A.Ş.’ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.