Finansal işlemler vergisi olarak
kaynak kullanımını
destekleme fonu

Pamir Avun

Kaynak kullanımını destekleme fonu (KKDF), ağırlıklı olarak finansal işlemler üzerinden ve işlem bazında alınan vergi benzeri bir mali yükümlülüktür.

Fonun kuruluş amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen hedeflere uygun olarak ihracatı ve yatırımlarda kaynak kullanımını desteklemek yoluyla banka kaynaklarının bu alanlara yönlendirilmesini ve ihtisas kredilerinde kredi maliyetlerinin düşürülmesini temin etmek olarak belirtilmiştir.

Kredili işlemler üzerinden alınan KKDF, Türkiye'de bütçe içi ve dışı olmak üzere uygulanan ve çoğu yürürlükten kaldırılmış olan fonlardan biri olup, halen yürürlüktedir.

Ne var ki Fon'un yürürlük hali hukuken de tartışmaya açıktır. Zira KKDF ile ilgili olarak Bakanlar Kurulu'nun "kredilerin kalkınma planlarının amaçlarına uygun olarak yönlendirilmesi için fon kurmaya, kaldırmaya, kaynağını kredilere tahakkuk ettirilen faizlerden veya sair suretlerle sağlamasına" yönelik yetkisi 4684 sayılı Kanun'un 16/e maddesi ile yürürlükten kaldırılmıştır.

Aynı Kanun'un geçici 3'üncü maddesinde de "Kaynak kullanımını destekleme fonu kesintileri, bu konuda yeni bir düzenleme yapılıncaya kadar yürürlükten kaldırılan hükümlere göre tahsil edilmeye devam olunur ve doğrudan genel bütçeye gelir yazılmak üzere Hazine hesaplarına intikal ettirilir. Kesinti oranlarını sıfıra kadar indirmeye veya on beş puana kadar yükseltmeye veya kesintiyi tümüyle kaldırmaya Bakanlar Kurulu yetkilidir" hükmüne yer verilmiştir.

Konuya ilişkin İstanbul 6. İdare Mahkemesinde görülen 2009/2027 E., 2010/1314 K. Sayılı davanın gerekçesinde yukarıda detayına yer verilen Kanun hükümlerine atıfta bulunularak ortada yasal yetkiye dayanan bir fon müessesinin kalmadığı ifade edilerek aksi yöndeki bir kabulün ise kanun yapma tekniği ve normlar hiyerarşisi ilkeleriyle bağdaşmayacağı belirtilmiştir. Söz konusu gerekçe kapsamında davaya konu işlemde KKDF ödenmesine ilişkin hukuka uyarlık bulunmadığı karara bağlanmıştır.

A. Kaynak kullanımını destekleme fonunun tarihi ve fona kesinti yapılacak krediler

Kaynak kullanımını destekleme fonu; 07.06.1988 tarihinde 88/12944 sayılı Kararname çerçevesinde uygulamaya konulan, bankalarca kullandırılan krediler, yurt dışından sağlanan krediler ve vadeli ithalat üzerinden belirli oranlarda alınan bir fon olup vergi benzeri bir ödemedir.

Bankalar ve finans kurumlarınca kredi kullandırılması nedeniyle yapılan fon kesintileri, işlemin yapıldığı dönemi izleyen ayın 15. günü mesai saati bitimine kadar elektronik ortamda gönderilmekte ve varsa tahakkuk eden tutarların da aynı gün içinde T.C. Merkez Bankasına ödenmesi gerekmektedir.

2002/4 seri numaralı Uygulama İç Genelgesi'yle kaynak kullanımını destekleme fonu kesintilerinin, doğrudan genel bütçeye gelir kaydedilmek üzere Hazine hesaplarına intikal ettirileceği, kesinti oranlarını sıfıra kadar indirmeye veya 15 puana kadar yükseltmeye veya kesintiyi tümüyle kaldırmaya Bakanlar Kurulunun yetkili olduğu belirtilmiştir.

29.07.2004 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 2004/7633 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile bankalarca ticari amaçlı olarak kullandırılan kredilerde KKDF oranı sıfıra indirilmiştir.

88/12944 Sayılı Kararnameye İlişkin Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu Hakkında 6 Sayılı Tebliğ'de yer verilen açıklamalar kapsamında bankalar ve finansman şirketlerinin yurt dışından sağladıkları kredilerde kesinti oranı % 0 olarak belirlenmiştir.

Bankalar ve finansman şirketleri dışında Türkiye'de yerleşik kişilerin yurt dışından sağladıkları kredilerde ise (01.01.2013 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 2012/4116 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 02.01.2013 tarihinden itibaren) vadesine göre KKDF kesintisi yapılmakta olup söz konusu kesinti oranları aşağıdaki şekilde özetlenebilir:

 Kredi Vadesi

KKDF Oranı

 Ortalama vadesi 1 yıla kadar olanlarda

% 3

 Ortalama vadesi 1 yıl (1 yıl dâhil) ile 2 yıl arasında olanlarda

% 1

 Ortalama vadesi 2 yıl (2 yıl dâhil) ile 3 yıl arasında olanlarda

% 0,5

 Ortalama vadesi 3 yıl (3 yıl dâhil) ve üzerinde olanlarda

% 0


Kabul kredili, vadeli akreditif ve mal mukabili ödeme şekillerine göre yapılan ithalatta ise 2011/2304 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile % 6 oranında fon kesintisi yapılmakta olup, yer verilen düzenlemeler kapsamında bankalar tarafından yurt dışından sağlanan kredilerin desteklendiği anlaşılmaktadır.

Bununla birlikte6 sıra numaralı Tebliğ'in 3'üncü maddesinde KKDF kesintisi yapılmayacak işlemler 35 maddede açıklanmış olup, bunlardan bazıları aşağıdaki gibidir;

  • Konut ve yapı tasarrufu kredileri ile gerçek kişilere kendi ihtiyaçları için kullandırılan konut inşaat kredileri,
  • Yurt içi bankalar arası krediler ile finansman şirketlerinin bankalardan kullandığı krediler,
  • Bankalarca yurt dışında yerleşik kişilere açılacak krediler,
  • Yurt dışındaki işlerle ilgili olarak yurt içindeki bankalardan veya yurt dışından alınacak döviz kredileri,
  • Faktoring şirketleri tarafından yurt dışından ihracat faktoringi amacıyla sağlanan ve bu amaçla kullandırılan fonlar,
  • Toprak Mahsulleri Ofisi'nin (TMO) ürün alımları için gerek duyacağı finansman ihtiyacını karşılamak üzere iç veya dış kredi temini suretiyle yurt içinden veya yurt dışından kullanacağı döviz ya da TL cinsi krediler,
  • Elektrik enerjisi ithalatının finansmanı amacıyla kullandırılacak krediler ve elektrik enerjisi ithalatı,

KKDF'den istisnadır.

B. Kaynak kullanımını destekleme fonuna ilişkin gündemdeki konular

1. İki Farklı Görüş - Yurt dışından kullanılan kredilerin temdit edilmesinde KKDF

Yukarıda yer verilen açıklamalardan da görüleceği üzere, bankalar ve finansman şirketleri dışında Türkiye'de yerleşik kişilerin yurt dışından sağladıkları kredilerde % 3 oranında kaynak kullanımını destekleme fonu (KKDF) kesintisi yapılması gerekmektedir.

Bu kişilerin yurt dışından sağladıkları döviz ve altın kredilerinde (fiduciary işlemler hariç) ise KKDF oranı kredinin ortalama vadesine göre değişmekte, ortalama vadesi 3 yıl ve üzerinde olanlarda % 0 olarak uygulanmaktadır.

Bu kredilerin vadelerinin uzatılması (temdit edilmesi) durumunda KKDF uygulamasının nasıl olacağı ile ilgili olarak ise Gelir İdaresi Başkanlığının 13 Şubat 2014 tarihli ve 17483 sayılı yazısında, kredilerin her bir temdidinin yeni bir kredi olarak değerlendirilmesi gerektiği yönünde görüş verilmişti.

Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen 12 Ağustos 2015 tarih ve 77912 sayılı yazıda ise Başkanlığın yukarıdaki görüşünü değiştirdiği görülmektedir.

Söz konusu yazıda yer verilen açıklamalar kapsamında;

  • Yurt dışından kullanılan krediler üzerinden kredi kullanım tarihinde yürürlükte bulunan KKDF oranları üzerinden KKDF kesintisi yapılması,
  • KKDF kesintisi yapılarak yurt dışından kullanılan döviz kredisinin (ortalama vadesi 3 yılın altında), kullanılan krediye ait sözleşme aslına bağlı kalarak temdit edilmesi halinde, uzayan süreyle birlikte ortalama kredi vadesinin 3 yılın altında veya üstünde olup olmadığına bakılmaksızın, temdit edilen kredi üzerinden KKDF kesintisi yapılmaması ve kredi kullanım tarihindeki ortalama vadeye göre kesilen KKDF tutarının iade edilmemesi,
  • KKDF kesintisi yapılmadan yurt dışından kullanılan döviz kredisinin (ortalama vadesi 3 yıl ve üzeri), kullanılan krediye ait sözleşme aslına bağlı kalarak temdit edilmesi halinde, kredinin ilk kullanıldığı tarihten başlamak suretiyle hesaplanan ortalama vade 3 yılın üzerinde olacağından, uzayan sürenin 3 yılın altında olup olmadığına bakılmaksızın, temdit edilen kredi üzerinden KKDF kesintisi yapılmaması,
  • Yurt dışından kullanılan döviz kredisinin vadesinden (temdit edilen kredilerde temditli vadeden) önce kapatılması ve kredi kullanım tarihi ile kapatma tarihi arasında geçen sürenin 3 yılın altında olması durumunda, kredinin ilk kullanıldığı tarihten kapatıldığı tarihe kadar hesaplanacak ortalama vadeye göre kredi üzerinden (kredinin kullanıldığı tarihteki ortalama vadeye göre kesilmiş KKDF olması halinde bu tutarla kıyaslanmak suretiyle) cezalı KKDF kesintisi yapılması,

gerektiği belirtilmiştir.

2. Yurt dışından kullanılan kredinin vadesinden önce yurt içinden kullanılan bir başka kredi ile kapatılması

Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen 20 Şubat 2015 tarih ve 15979 sayılı muktezada, yurt dışından kullanılan ve vadesinin üç yıldan uzun olması nedeniyle fon kesintisine tabi tutulmayan bir kredinin vadesi içinde kalmak koşuluyla bu kez yurt içinden mukim bir bankadan kullanılan kredi ile kalan borç tutarının yurtdışındaki kreditöre ödenmesi durumunda kredinin vadesi üç yılın altına düşeceğinden KKDF kesintisi yapılması gerektiği belirtilerek fon kesintisi yapılmama halinin devam edebilmesi için kredinin vade yapısının bozulmaması başka bir ifade ile ortalama vadenin üç yılın altına düşmemesi gerektiği belirtilmiştir.

Muktezanın devamında sözleşmenin diğer şartlarında değişiklik yapılması durumunda KKDF kesintisi yapılmasına gerek bulunmadığı, yurt dışından kullanılan bir kredinin yurt dışına para transferi yapılmaksızın alacaklısının veya borçlusunun değişmesi durumunda da KKDF kesintisi yapılmasına gerek bulunmadığı belirtilmiştir.

C. İdarenin vermiş olduğu güncel muktezalar kapsamında KKDF uygulaması

Gelir İdaresi Başkanlığının yukarıda yer verilen 12 Ağustos 2015 tarihli görüşü, temdit edilen kredilerde temdit işlemi dolayısıyla ayrıca bir KKDF kesintisi yapılmayacağını belirtmesi açısından olumlu olmakla beraber yazıda yer verilen "kullanılan krediye ait sözleşme aslına bağlı kalarak temdit" ifadesinin tereddütleri de beraberinde getireceği görüşündeyiz.

Bu kapsamda, temdit işleminde; faiz oranı veya kredi tutarındaki değişikliklerin "sözleşme aslına bağlı kalarak temdit" kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceğinin Gelir İdaresi Başkanlığınca ek bir yazılı görüş verilerek açıklığa kavuşturulmasının uygun olacağı görüşündeyiz.

Öte yandan, İdarenin vermiş olduğu 20 Şubat 2015 tarihli muktezada yurt dışından kullanılan kredi üzerinden KKDF kesintisi yapılmaması, kredinin vade yapısının üç yılın altına düşmemesi şartına bağlanmakta, diğer şartlarda bir değişiklik yapılması halinde KKDF kesintisi yapılmasına gerek olmadığı belirtilmekte ve dolayısıyla üç yılın altına düşmemek kaydıyla kredinin ana unsurlarından olan vade yapısı üzerinde değişiklik yapılması zımnen kabul edilmektedir.

Öte yandan, fonun kredi piyasasının düzenlenmesinde bir finansal işlemler vergisi olarak değerlendirilmesi (bu kapsamda ilgili fonun uygulanmasında ekonomik koşulların da göz önünde bulundurulması) İdarenin 13 Şubat 2014 tarih ve 17483 sayılı muktezası ile söz konusu görüşünü değiştirdiği 12 Ağustos 2015 tarih ve 77912 sayılı muktezası birlikte değerlendirildiğinde açıkça görülmektedir.

Bununla birlikte, yazımızın önceki bölümlerinde de belirtildiği üzere kuruluş amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen hedeflere uygun olarak ihracatı ve yatırımlarda kaynak kullanımını desteklemek yoluyla banka kaynaklarının bu alanlara yönlendirilmesini ve ihtisas kredilerinde kredi maliyetlerinin düşürülmesini temin etmek olan KKDF, çeşitli tarihlerde yapılan değişikliklerle bir finansal işlemler vergisi olarak kredili işlemler piyasasının yönlendirilmesinde bir enstrüman olarak değerlendirilmiş ancak diğer vergilerde olduğu gibi bir kanun kapsamında düzenlenmeyerek verginin kanunilik ilkesi yönünden eksik bırakılmıştır.

Yazımızın önceki bölümlerinde yer verdiğimiz İstanbul 6. İdare Mahkemesi'nin KKDF ödemesine ilişkin bir davada verdiği kararın gerekçesinde belirtildiği üzere; 4684 sayılı Kanun'un 16/e maddesi ile ortada yasal yetkiye dayanan bir fon müessesi kalmamış olup, verilen çeşitli muktezalar ile fon adı altında yapılan vergilendirme, kanun yapma tekniği ve normlar hiyerarşisi ilkeleriyle çelişmektedir.

Öyle ki, 12 Ağustos 2015 tarih ve 77912 sayılı muktezadan da görüleceği üzere söz konusu fona daha önce yapılan kesintiler ilgili kredinin vadesinin uzatılması halinde iade edilmemektedir.

Bu kapsamda, temdit işleminde; faiz oranı veya kredi tutarındaki değişikliklerin "sözleşme aslına bağlı kalarak temdit" kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceğinin Gelir İdaresi Başkanlığınca ek bir yazılı görüş verilerek açıklığa kavuşturulmasının yanı sıra uygulamaya konulduğu 07.06.1988 tarihinde 88/12944 sayılı Kararname'den beri tebliğ, özelge, bakanlar kurulu kararı gibi ikincil düzenlemelerle uygulanan söz konusu fonun (verginin) diğer tüm vergilerde olduğu gibi bir kanun kapsamında düzenlenerek yasal bir zemine oturtulmasının da uygun olacağı kanaatindeyiz.

Kaynakça:

Yurtsever, H. (2009). Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu Üzerine Değerlendirme. Yaklaşım Dergisi.

Çetin, R. (2015). Kaynak Kullanımını Destekleme Fonunun (KKDF) Özellikleri ve Fondan İstisna Olan Krediler. Vergi Dünyası Dergisi, Mayıs 2015.

Akar, İ. (2015). Vergide Gündem Sirküler No: 69.

 

 

 

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı EY ve/veya Kuzey YMM ve Bağımsız Denetim A.Ş.'ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.