Yeni yıl, yeni vergi düzenlemeleri
M. Fatih Köprü
Bir yılın daha sonuna geldik. 2013'e bir aydan az kaldı. Geçtiğimiz Haziran ayında yayınlanan bir yasa (6322 sayılı) ile gelir ve kurumlar vergisi başta olmak üzere, KDV, ÖTV, damga vergisi, harçlar ve Vergi Usul Kanunu gibi vergi yasalarında önemli değişiklikler yapıldı. Bu değişikliklerin çoğu 15 Haziran'da yürürlüğe girdi, bir kısmı ise yeni yılda uygulanacak.
Bu yazımızda 2013 yılı başından itibaren yürürlüğe girecek olan; finansman giderlerine sınırlama getiren düzenleme, girişim sermayesi yatırım ortaklıklarından elde edilen temettü gelirlerine ilişkin düzenleme ve gerçek kişilerin konut kira gelirlerinde istisna uygulamasındaki değişiklikler üzerinde duracağız.
Faiz giderlerinin indirimine sınırlama
Aslında eskiden de vardı
Eskiden, "finansman gider kısıtlaması" uygulaması vardı. Buna göre sabit kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutan veya stok değerleme yöntemi olarak son giren ilk çıkar (LIFO) yöntemi kullanan mükellefler, finansman giderlerinin bir kısmını kazançlarından indiremiyorlardı.
Bu uygulamaların kullanılması sayesinde, yeniden değerleme yapmayan mükelleflere göre daha fazla amortisman gideri hesaplanması veya satılan malın maliyetinin diğer yöntemlere göre daha yüksek belirlenmesi mümkün olmaktaydı. Bu yöntemlerin her ikisi de, genel olarak kurumlar vergisi mükellefleri ile ticari kazanç sahibi gelir vergisi mükelleflerinin vergi matrahlarını azaltıcı bir etki yapıyordu. Bu nedenle söz konusu uygulamalardan (yeniden değerleme ya da LIFO) birini veya her ikisini kullanan mükelleflerin, borçlarına ilişkin finansman masraflarının bir kısmı vergi matrahından indirilemiyordu.
Söz konusu sınırlama sanayi siciline kayıtlı imalatçıların imalat faaliyetlerinde kullandıkları yabancı kaynaklara ait gider ve maliyet unsurlarına uygulanmıyordu.
Enflasyon düzeltmesine ilişkin 2003 yılı sonunda yapılan düzenleme ile hem LIFO yönteminin kullanımına, hem de yeniden değerleme uygulamalarına son verildi. Dolayısıyla finansman gider kısıtlaması da uygulamadan kalkmış oldu.
Yeni düzenlemenin kapsamı
Aradan 10 yıla yakın zaman geçti. Buna benzer bir konunun tekrar gündeme geldiğini görüyoruz. Yeni yasadaki sınırlama, kullandığı yabancı kaynakları, öz kaynaklarını aşan işletmeleri kapsıyor ve 2013 yılı başından itibaren yürürlüğe giriyor.
Düzenleme uyarınca işletmede kullanılan ve öz kaynağı aşan borca isabet eden finansman giderlerinin (faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı gibi) belli bir oranı kazançtan indirilemeyecek. Bu oran yasada belirlenmemiş. Daha doğrusu, sadece en üst limiti belirlenmiş durumda. Yüzde 10'u aşmamak üzere Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek. Bakanlar Kurulunun oranı sektörler itibarıyla farklılaştırması da mümkün.
Ancak finansman masraflarının doğrudan gider kaydedilmek yerine, yatırım maliyetine eklenmesi durumunda, bunların ilgili aktif kıymet ile birlikte amortisman yoluyla giderleştirilmesinde herhangi bir sınırlama bulunmuyor.
Finans kurumları
Yasal düzenleme uyarınca, kredi kuruluşları ile finansal kuruluşların yanında, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri bu sınırlama kapsamına girmiyor. İlgili mevzuatta;
- Kredi kuruluşları; mevduat ve katılım bankaları,
- Finansal kuruluşlar ise sigortacılık, bireysel emeklilik veya sermaye piyasası faaliyetlerinde bulunmak veya Bankacılık Kanunu'nda yer alan faaliyet konularından en az birini yürütmek üzere kurulan kuruluşlar ile kalkınma ve yatırım bankaları ve finansal holding şirketleri,
olarak tanımlanıyor.
Oran belirlenmezse uygulama yok
2013 yılı geldiğinde bu düzenleme yürürlüğe girecek. Ancak düzenlemenin yürürlüğe girmesi, tek başına, uygulanması için yeterli değil. Bu maddenin uygulanabilmesi için aynı zamanda, işletmede kullanılan yabancı kaynakların, öz kaynakları aşan kısmına isabet eden finansman giderlerinin ne kadarının kazançtan indirilemeyeceğinin Bakanlar Kurulu tarafından belirlenmiş olması gerekiyor. Başka bir deyişle, kurum kazancının tespitinde indirimi kabul edilmeyecek olan finansman giderlerinin tespitinde kullanılacak oranı belirleyen Bakanlar Kurulu Kararı yayımlanmadan, bu hükmün uygulanması mümkün gözükmüyor.
Belirsizlikler ve önlemler
Bakanlar Kurulunca bir belirleme yapılması durumunda, kapsama giren mükellefler açısından borç/öz kaynak oranı önemli hale gelecek. Gerçi söz konusu düzenlemede, borç ve öz kaynak karşılaştırması yapılırken hangi tarihteki öz kaynak tutarının dikkate alınacağına ilişkin herhangi bir belirleme yapılmamış. Benzer bir uygulama olan örtülü sermayede, "hesap dönemi başındaki" öz sermaye kullanılıyordu. Bu uygulamada da dönem başı öz sermaye tutarının dikkate alınma ihtimali olduğunu söyleyebiliriz. Yine de nihai olarak bu konuda Maliye Bakanlığı tarafından bir belirleme yapılması gerekiyor.
Ancak yukarıdaki ihtimalin gerçekleşmesi yani Bakanlık tarafından dönem başı öz sermaye tutarının kriter olarak belirlenmesi halinde, 1 Ocak 2013 tarihli öz kaynak tutarı daha da önemli hale gelmiş olacak.
Öz kaynak ihtiyacı olan ve gelecekte sermaye artışı yapmayı planlayan bu tür kurumların, artırılacak sermaye tutarları ile sermaye artış tarihlerini, yukarıda yer verilen yeni yasal düzenlemeyi de dikkate alarak tekrar gözden geçirmelerinde fayda olduğunu hatırlatmak isteriz. Bu kararlar verilirken yasa hükmünün uygulanıp uygulanmayacağı başta olmak üzere, ifade etmeye çalıştığımız belirsizlikler gözden kaçırılmamalıdır.
Ayrıca finansman giderlerinin yanında finansman gelirleri de bulunan kurumlarda uygulamanın nasıl olacağı konusunda da Bakanlık tarafından açıklama yapılması gerektiğini belirtmek isteriz.
Girişim sermayesi yatırım fon ve ortaklığı kâr payları
Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca kurumların, tam mükellef başka bir kuruma iştirak etmeleri ve bu kurumdan kâr payı (temettü) elde etmeleri durumunda, bu kazanç kurumlar vergisinden istisna olarak kabul ediliyor. Ancak fonların katılma belgeleri ve yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde edilen kâr payları istisna kapsamına girmiyor.
Yeni yasa ile tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu katılma payları ile girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde edilen kâr payları da istisna kapsamına dahil ediliyor. Söz konusu düzenleme de 2013 yılından itibaren uygulanacak.
Bunlar dışındaki fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde edilen kâr payları açısından ise herhangi bir değişiklik yok. Bu fon ve ortaklıklardan sağlanan kâr payları elde eden kurumlar tarafından kurumlar vergisine tabi tutulacak.
Kira gelirlerinde istisna uygulaması
Kiraya verilen bir konuttan, gerçek kişiler tarafından 2012 yılında elde edilen kiranın 3 bin lirası gelir vergisinden istisnadır. Buna göre 2012 yılında 3 bin liradan az bir kira geliri elde edilmesi durumunda bu gelir beyan edilmeyecektir. Bu tutarı aşan bir kira alınması durumunda ise sadece aşan kısmın beyan edilmesi gerekiyor. Bu istisnadan ticaret veya serbest meslek erbabı ile zirai faaliyet dolayısıyla beyanname vermek zorunda olanlar yararlanamıyor.
Yeni yasa ile istisnadan yararlanamayacak olanların kapsamı genişletiliyor. Bu hüküm de 2013 yılında elde edilecek kira gelirleri için geçerli olacak. Buna göre gelir vergisi tarifesinin 3. dilimindeki ücret gelirleri için yer alan tutarın üzerinde; ücret, faiz veya temettü, kira ya da diğer kazanç ve irat elde edenler de bu istisnadan yararlanamayacaklar. Hesaplamaya dahil edilecek söz konusu gelirlerin beyana tabi olup olmadığının bir önemi bulunmuyor. 2013 yılı için bu tutar henüz açıklanmadı. Ancak 2012 gelir vergisi tarifesinin 3. dilimindeki tutarın, yeniden değerleme oranında artırılması sonucunda 2013 yılında uygulanacak olan sınırı 94 bin lira olarak hesaplayabiliyoruz. Aynı yöntemle 2013 yılında konut kira gelirleri için uygulanacak istisna tutarı da 3 bin 200 lira olarak bulunuyor. Ancak Bakanlar Kurulu tarafından farklı tutarların belirlenebileceğini de unutmamak gerekiyor.
Buna göre 2013 yılında, 3 bin 200 liradan fazla konut kirası alan bir kişi, bu kira geliri ile örneğin ücret geliri toplamının 94 bin lirayı aşması durumunda, konut kira gelirinin beyanı sırasında 3 bin 200 liralık istisnadan yararlanamayacak. Bu durumda 3 bin 200 lirayı aşan konut kira gelirinden, sadece giderleri düştükten sonra kalan tutarın tamamını beyan ederek vergisini ödemek zorunda olacak.
Açıkladığımız düzenleme, 2013 yılında elde edilecek kira gelirleri için geçerli olduğundan, 2012 yılı için Mart 2013'te verilecek gelir vergisi beyannamelerinde bir değişikliğe neden olmuyor. Bu beyannamelerde eskiden olduğu gibi, ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti kapsamında beyanname vermek zorunda olanlar dışındaki gerçek kişiler, elde ettikleri diğer gelirlerin tutarına bakılmaksızın, konut kira gelirlerinin beyanı sırasında 3 bin liralık istisnadan yararlanabilecekler.