Skip to Content
vergiresim

100 Soruda Kurumlar Vergisinin Beyanı - 2010

79.      Yatırım indirimi istisnası ile ilgili Anayasa Mahkemesi kararları nelerdir?

 

08.04.2006 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 5479 Sayılı Kanun'un 2. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'nun "Ticari ve Zirai Kazançlarda Yatırım İndirimi İstisnası" başlıklı 19. maddesi yürürlükten kaldırılarak; yatırım indirimi istisnasına 01.01.2006 tarihinden itibaren son verilmiştir.

 

Bu değişiklikten sonra 5479 Sayılı Kanun'un 3. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'na geçici 69. madde eklenmiştir. Madde hükmü uyarınca; gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri; 31.12.2005 tarihi itibarıyla mevcut olup, 2005 yılı kazançlarından indiremedikleri yatırım indirimi istisnası tutarları ile;

 

a.   24.4.2003 tarihinden önce yapılan müracaatlara istinaden düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamında, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 09.04.2003 tarihli ve 4842 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılmadan önceki Ek 1, 2, 3, 4, 5 ve 6. maddeleri çerçevesinde başlanılmış yatırımları için belge kapsamında 01.01.2006 tarihinden sonra yapacakları yatırımları,

 

b.   193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mülga 19. maddesi kapsamında 1.1.2006 tarihinden önce başlanan yatırımlarla ilgili olarak, yatırımla iktisadi ve teknik bakımdan bütünlük arz edip bu tarihten sonra yapılan yatırımları,

 

nedeniyle, 31.12.2005 tarihinde yürürlükte bulunan mevzuat hükümlerine göre hesaplayacakları yatırım indirimi istisnası tutarlarını, yine bu tarihteki mevzuat hükümleri (vergi oranına ilişkin hükümler dahil) çerçevesinde sadece 2006, 2007 ve 2008 yıllarına ait kazançlarından indirebileceklerdir.

 

Bu hüküm uyarınca yatırım indirimi istisnasına son verilmesine rağmen, mükelleflerin mevcut yatırımları nedeniyle hak kazandıkları yatırım indirimi istisnası tutarlarını üç yıl süre ile kullanmaları mümkün kılınmış; böylece mükellefler 2006, 2007 ve 2008 yıllarına ait kurumlar vergisi beyannameleri kapsamında beyan edilecek kazançlarını yatırım indirimi istisnasına konu edebilmişlerdir.

 

Sözü geçen yasal düzenleme ile ilgili olarak;

 

·         Devreden yatırım indiriminin kullanımına ilişkin olarak getirilen üç yıllık süre sınırlaması,

 

·         Yatırım indiriminden faydalanıldığı durumda önceki vergi oranlarının uygulanacağına ilişkin düzenleme,

 

·         Yatırım indirimi istisnasına son veren düzenlemenin yürürlük tarihi,

 

konularının Anayasa'ya aykırılığı uzun süre tartışılmıştır. Bu tartışmalar kapsamında "(vergi oranına ilişkin hükümler dahil)" ve "sadece 2006, 2007 ve 2008 yıllarına ait" ifadelerinin iptali ile yatırım indirimi istisnasını yürürlükten kaldıran hükmün yürürlük tarihi konusunda Anayasa'ya aykırılığı talebiyle Anayasa Mahkemesi nezdinde iptal davaları açılmıştır.

 

Anayasa Mahkemesi'nin 15 Ekim 2009 tarihinde gerçekleştirilen toplantısında, yukarıdaki iptal istemleri değerlendirilmiş ve yatırım indirimi istisnası uygulamasına yönelik olarak; "sadece 2006, 2007 ve 2008 yıllarına ait" ibarelerinin iptaline karar verilmiş "(vergi oranına ilişkin hükümler dahil)" ibaresinin iptal talebi ise reddedilmiştir.

 

8 Ocak 2010 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan bu karar uyarınca, 31.12.2005 tarihi itibariyle hak kazanılan yatırım indirimi istisnası kullanımıyla ilgili süre sınırlaması 8 Ocak 2010 tarihi itibariyle kaldırılmış olmaktadır.

 

80.      Anayasa Mahkemesi kararları sonrasında hangi yasal düzenlemeler yapılmıştır?

 

1 Ağustos 2010 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 6009 sayılı "Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun"un 5. maddesi ile 2005 yılından devreden yatırım indirimi istisnasının 2010 yılı kazançlarından başlanmak üzere kullanımına ilişkin bir düzenleme yapılmıştır.

 

Bu düzenleme ile Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 69. maddesinin birinci fıkrasında yer alan "yine bu tarihteki mevzuat hükümleri (vergi oranına ilişkin hükümler dâhil) çerçevesinde kazançlarından indirebilirler." ibaresi madde metninden çıkarılmıştır.

 

Bu ibare yerine "yine bu tarihteki mevzuat hükümleri (bu Kanun'un geçici 61. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan vergi oranına ilişkin hüküm dâhil) çerçevesinde kazançlarından indirebilirler." ibaresi getirilmiştir. Bu ibareden sonra gelmek üzere "Şu kadar ki, vergi matrahlarının tespitinde yatırım indirimi istisnası olarak indirim konusu yapılacak tutar, ilgili kazancın % 25'ini aşamaz. Kalan kazanç üzerinden yürürlükteki vergi oranına göre vergi hesaplanır." cümleleri eklenmiştir.

 

6009 Sayılı Kanun ile yapılan bu düzenlemede, Anayasa Mahkemesi kararı doğrultusunda 2005 yılından devreden yatırım indirimi tutarının kullanılmasına ilişkin olarak herhangi bir süre sınırlamasına yer verilmediği görülmektedir. Buna göre 2005 yılından devreden yatırım indirimi tutarı 2010 yılından başlamak üzere herhangi bir süre sınırlaması olmadan kullanılabilecektir.

 

Ancak yeni düzenleme ile kullanılacak yatırım indirimi istisnası kazancın belli bir oranı ile sınırlandırılmaktadır. Buna göre mükellefler kazançlarının ancak % 25'i kadar yatırım indirimi istisnasından yararlanabileceklerdir. Yatırım indirimi istisnası sonrası kalan % 75'lik kazanç üzerinden ise kurumlar vergisi ödemeleri gerekecektir.

 

Böylelikle örneğin 100 TL'lik kazancı olan bir kurumun, bu kazancın tamamını karşılayan yatırım indirimi istisnası (stopajsız) bulunması durumunda, cari yıla ilişkin vergi yükü % 0'dan, [(100 – (100 * % 25)) * % 20 =] % 15'e çıkarılmış olmaktadır.

 

81.      İndirilecek yatırım indirimi istisnası tutarının hesaplanacağı "kurum kazancı" ifadesinden ne anlaşılması gerekiyor?

 

6009 Sayılı Kanun ile yatırım indirimine ilişkin olarak yapılan düzenlemelerin uygulaması ile ilgili açıklamalar 1 Ekim 2010 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 276 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği'nde yapılmıştır. Bu tebliğde % 25 oranının uygulanacağı kurum kazancından ne anlaşılması gerektiğine de yer verilmiştir.

 

Buna göre ilgili dönemde yatırım indirimi istisnası uygulanacak kazanç, yatırım indirimi uygulanmadan önceki zarar mahsubu ile tüm indirim ve istisnalar düşüldükten sonraki tutar olarak dikkate alınacaktır.

 

Örnek

 

·         (A) A.Ş.'nin 31.12.2010 tarihli gelir tablosunda yer alan dönem karı 2.100.000 TL, kanunen kabul edilmeyen giderleri ise 87.200 TL'dir.

 

·         Kurumun GVK 19. madde kapsamında gerçekleştirdiği yatırım harcamaları nedeniyle 2005 yılından devreden 900.000 TL tutarında (endekslenmiş) yatırım indirimi istisnası ve KVK 10. madde kapsamında indirebileceği 280.000 TL tutarında Ar-Ge indirimi bulunmaktadır.

 

·         Kurumun mahsup edilebilir nitelikteki geçmiş yıl mali zararı 1.290.000 TL'dir.

 

·         (A) A.Ş. sermayesine iştirak ettiği (B) A.Ş.'nin kar dağıtım kararına istinaden 150.000 TL tutarında kar payı elde etmiş ve bu tutarı gelir olarak kayıtlarına almıştır.

 

1

Ticari bilanço karı

2.100.000

 

2

Kanunen kabul edilmeyen giderler (+)

87.200

 

3

Zarar olsa dahi indirilecek istisna ve indirimler (-)

 

150.000

 

 

    - İştirak kazancı istisnası (KVK 5/1-a)

150.000

 

 

4

Kar ve ilaveler toplamı (1 + 2)

 

2.187.200

 

5

Cari yıla ait zarar ve indirimler toplamı (3)

 

150.000

 

6

Kar (4 - 5)

 

2.037.200

 

7

Mahsup edilecek geçmiş yıl zararları (-)

 

1.290.000

 

8

İndirime esas tutar (6 – 7)

 

747.200

 

9

Kazancın bulunması halinde indirilecek istisna ve indirimler (-)

 

396.800

 

    - Ar-Ge indirimi (KVK 10/1-a)

280.000

 

 

 

    - Yatırım indirimi (747.200 - 280.000) * % 25

116.800

 

 

10

Kurumlar vergisi matrahı (8 - 9)

 

350.400

 

11

Hesaplanan kurumlar vergisi (10 * % 20)

 

70.080

 

             

 

2010 yılında indirilemeyen (900.000 - 116.800=) 783.200 TL tutarındaki yatırım indirimi istisnası 2011 yılına devretmiştir.

 

82.      İstisnadan yararlanıldıktan sonra kalan kazanç üzerinden hesaplanacak kurumlar vergisinin oranı nedir?

 

6009 Sayılı Kanun'un 5. maddesi ile GVK'nın geçici 69. maddesinde yer alan ve 2005 yılından devreden yatırım indirimi tutarının kullanılması durumunda kurumlar vergisi oranının % 20 yerine % 30 olarak uygulanması sonucunu doğuran hüküm, madde metninden çıkarılmıştır.

 

Bunun yerine geçici 69. maddeye "Kalan kazanç üzerinden yürürlükteki vergi oranına göre vergi hesaplanır." ibaresi eklenmiştir. Bu değişiklik uyarınca vergi matrahlarının tespitinde yatırım indirimi istisnası olarak indirilen tutardan sonra kalan kazanç üzerinden % 30 yerine % 20 oranında kurumlar vergisi hesaplanacaktır.

 

83.      Teşvik belgeli yatırımlardan kaynaklanan yatırım indirimi istisnası tutarı üzerinden stopaj ödenmesi gerekiyor mu?

 

6009 Sayılı Kanun'un 5. maddesinde "bu Kanun'un geçici 61. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan vergi oranına ilişkin hüküm dâhil" ibaresi yer almaktadır.

 

Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 61. maddesinin 1. fıkrasında 24.04.2003 tarihinden önce yapılan müracaatlara istinaden düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamındaki yatırımlarla ilgili yatırım harcamalarına (teşvik belgelerine bu tarihten sonra ilave edilen iktisadî kıymetler için yapılan harcamalar hariç), yatırım indirimine ilişkin olarak 31.12.2005 tarihinde geçerli olan mevzuatın uygulanacağı hükmü yer almaktadır.

 

Maddenin 2. fıkrası uyarınca ise yukarıda belirtilen şekilde yatırım indirimi istisnasından yararlanan kazançlar ile 24.04.2003 tarihinden önce gerçekleşen yatırımlar üzerinden hesaplanan ve kazancın yetersiz olması dolayısıyla sonraki dönemlere devreden yatırım indiriminden yararlanan kazançlar üzerinden dağıtılsın dağıtılmasın % 19,8 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

 

Yukarıdaki açıklamalarımızdan anlaşılacağı üzere, 6009 Sayılı Kanun'un 5. maddesinde yer alan parantez içi hüküm, söz konusu stopaj uygulamasında herhangi bir değişikliğe neden olmamaktadır.

 

84.      01.01.2006-08.04.2006 döneminde yapılan yatırım harcamaları için de istisnadan yararlanılabilir mi?

 

Anayasa Mahkemesinin 15 Ekim 2009 tarihli ve 2006/95 Esas, 2009/144 Karar sayılı kararıyla, 5479 Sayılı Kanun'un 15. maddesinin (2) numaralı bendindeki "2" rakamı iptal edilmiştir.

 

Bu çerçevede, 1 Ocak 2006 - 8 Nisan 2006 tarihleri arasında Gelir Vergisi Kanunu'nun mülga 19. maddesi kapsamında yeni başlayan ve bu tarihler arasında yapılan yatırımlar nedeniyle hesaplanan yatırım indirimi tutarları da yatırım indirimi istisnasından yararlanabilecektir. Bu kapsamda olan yatırım harcamaları nedeniyle hesaplanan yatırım indirimi istisnası tutarlarının, ilgili dönemlerde kazancın bulunup bulunmadığına bakılmaksızın, 2010 hesap döneminden itibaren endekslenmiş değerleri ile birlikte indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

 

Ancak 8 Nisan 2006 tarihinden sonra yeni başlayan yatırımlar nedeniyle yapılan harcamaların ya da 1 Ocak 2006 - 8 Nisan 2006 tarihinde başlamakla birlikte bu süre içinde tamamlanmayıp devam eden yatırımlar için 8 Nisan 2006 tarihinden sonra yapılan harcamaların, yatırım indiriminden yararlanması mümkün değildir.

 

85.      Devreden yatırım indirimi endekslenebilir mi?

 

Beyannamelerde indirilebilecek tutarın tespitinde eskiden olduğu gibi endeksleme yapılabilecektir. Ancak endeksleme yapılırken kullanılacak olan oran, devreden yatırım indirimi istisnasının kaynağına göre değişmektedir.

 

24.04.2003 tarihinden önce yapılan müracaatlara istinaden düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamında, Gelir Vergisi Kanunu'nun 4842 Sayılı Kanun'la yürürlükten kaldırılmadan önceki Ek 1-6. maddeleri çerçevesinde yapılan yatırımlarla ilgili devreden yatırım indirimi tutarının endekslenmesi sırasında, ilgili yıllar için belirlenen yeniden değerleme oranlarının kullanılması gerekmektedir. Buna göre 2009 yılından 2010 yılına devreden yatırım indirimi tutarının endekslenmesi sırasında 2010 yılı için belirlenen % 7,7 oranı kullanılacaktır.

 

Ayrıca bu yatırım indiriminden yararlanan kazançlar üzerinden dağıtılsın, dağıtılmasın % 19,8 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği de unutulmamalıdır.

 

GVK mülga 19. madde kapsamında 24.04.2003 tarihinden sonra teşvik belgesiz olarak gerçekleştirilen yatırım harcamalarından, kazancın yetersizliği nedeniyle kullanılamadığından 2010 ve sonraki yıllara devretmiş olan yatırım indirimi tutarlarının endekslenmesinde ise yeniden değerleme oranı yerine, Üretici Fiyat Endeksi'ndeki (ÜFE) artış oranının dikkate alınması gerekmektedir. Buna göre 2009 yılından 2010 yılına devreden yatırım indirimi tutarının endekslenmesi sırasında, ÜFE artış oranı % 8,8729 olarak dikkate alınabilecektir.

 

Bu madde kapsamında yatırım indiriminden yararlanan kazançlar üzerinden ayrıca gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır.